La Dirección General de Tributos rechaza la posibilidad de que un sujeto acogido al régimen fiscal de impatriados en nuestro país pueda ser considerado residente a efectos del convenio para evitar la doble imposición con un tercer país, en este caso, el Reino Unido.

La Dirección General de Tributos, en la consulta V2918-17, de 14 de noviembre del 2017, analiza la posibilidad de que un sujeto que haya optado por el régimen fiscal especial previsto para los impatriados en nuestro país pudiera también acogerse a los beneficios derivados de los convenios de doble imposición, en el caso de que obtuviera un certificado de residencia fiscal a efectos de un convenio para evitar la doble imposición con un tercer país.

En su contestación, el centro directivo repara tanto en lo dispuesto por la normativa española sobre dicho régimen de tributación como en lo establecido sobre la condición de residente a efectos del convenio para evitar la doble imposición que resulta aplicable en este caso, esto es, el firmado entre España y el Reino Unido.

Sobre esta última cuestión, la Dirección General parte del tenor literal del artículo 4.1 del convenio hispano‑británico, en virtud del cual debe entenderse que tendrá la condición de residente a efectos del convenio quien pueda calificarse así con arreglo a la norma interna, excluyendo de forma expresa dicha calificación respecto de aquellas personas que estén sujetas exclusivamente por las rentas que obtengan de fuentes o de patrimonio situados en el citado Estado. 

Pues bien, dicho precepto ha de interpretarse conjuntamente con lo dispuesto en el artículo 93 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. De acuerdo con él, quienes se acojan al régimen de impatriados tributan de acuerdo con las normas del impuesto sobre la renta de no residentes por las rentas que se consideran obtenidas en España, rentas, en consecuencia, de fuente española. Sólo existe una excepción a esa regla de la fuente, la constituida por los rendimientos del trabajo, ya que, atendiendo a lo dispuesto en el apartado 2b del citado artículo 93, «la totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español». Así las cosas, de este inciso no se puede colegir que exista una tributación por rentas mundiales, sino una calificación de un solo tipo de renta, como es la derivada del trabajo personal, a la que se atribuye como punto de generación el territorio nacional.

De acuerdo con todo lo anterior, la Dirección General, tras poner en relación los artículos aludidos, deduce que el hecho de que la normativa interna considere que toda renta del trabajo se origina en España implica que el consultante estaría, en su caso, en el supuesto de exclusión, por cuanto sigue tributando sólo por rentas generadas en ese Estado en concreto, y concluye que no puede ser considerado residente a efectos del convenio.

Para terminar, y a efectos de cohonestar lo anterior con lo dispuesto en el artículo 120 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la Dirección General de Tributos señala que el contribuyente que opte por la aplicación del régimen especial podrá solicitar un certificado de residencia fiscal en España, pero no a los efectos de las disposiciones de un convenio.

El mismo criterio ha sostenido la Dirección General de Tributos en la consulta V2919-17, de igual fecha que la anterior.