2019年2月2日,天津海关发布了《天津海关关于中国(天津)自由贸易试验区内海关特殊监管区域保税租赁业务相关管理规定的公告》(以下简称“天津海关公告”)。天津海关公告虽然仅适用于中国(天津)自由贸易试验区内海关特殊监管区域(以下简称“天津海关特殊区域”)开展的进口租赁业务,但该公告的发布对整个境内保税区的飞机进口租赁业务(尤其飞机租赁资产包交易业务)带来的“导向性”指引意义重大。

天津海关公告的发布,为航空租赁业务送来了开年“大礼包”,航空租赁业内人士普遍认为境内保税区飞机资产包交易业务将迎来“重大利好”。通过对天津海关公告的研究,我们注意到,其中的大部分条款都是对《中华人民共和国海关法》《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》等现行海关法律法规中相关海关手续办理规定的重申或明确,而对于航空租赁和飞机资产交易市场最具影响力的利好条款主要体现在天津海关公告的第十一条,也就是天津海关关于天津海关特殊区域内的租赁企业分别自境内和境外购买租赁资产的相关规定。该第十一条的规定在很大程度上清除了近年来境内保税区内租赁企业开展境内外飞机租赁资产包交易过程中遇到的海关环节障碍,无疑将对飞机租赁资产包交易业务的开展产生积极的影响。下面我们将结合近年来境内保税区租赁企业开展境内外飞机租赁资产包交易的三种常见结构,为大家分析天津海关公告将对保税区飞机租赁资产包交易产生的影响:

一、跨境直租→保税区直租结构(以下称“结构一”)

本结构是指境外租赁企业(卖方)已将飞机出租给境内航空公司承租使用,且航空公司已在其属地海关办理完毕海关进口手续后,境外租赁企业将该带租约的飞机资产(以下简称“租赁资产”)出售给境内保税区的租赁企业(买方)。结构交易图如下:

  • 结构问题

自从境内保税租赁结构兴起后,无论是从境内保税区租赁企业还是从承租企业(即境内航空公司)的角度,本结构一直以来都有旺盛的市场需求,因为本结构一方面可以减少承租企业开展跨境租赁所需缴纳预提所得税,另一方面可以使得境内保税区租赁企业获得税收优惠。但是,在过去的几年间,仅有极个别的交易完成的先例。究其原因,本结��推行的障碍主要体现在以下几个方面:

1.买方无法办理实际入区

境内企业租赁进口的空载重量在25吨以上的飞机属于保税货物,在海关监管期内应接受海关监管,履行相应的实际入区、备案登记等海关手续。

在本结构项下,对于已完成报关手续和入境的飞机,其所有权由境外租赁企业出售给区内租赁企业,从海关管理层面将会被视为“原跨境飞机租赁安排终止+新境内租赁安排开始”;由于境外直接租入的飞机并无在境内保税区租赁企业(买方)所在地海关办理实际入区的记录,若海关不对这类特殊资产交易做出特殊安排,理论上,为满足飞机“实际入区”的要求,需要承租企业首先配合将该架飞机退租,由买方在所属地海关办理“实际入区”及备案等相关手续后,再从保税区出租给承租企业使用。但是,这样的安排显然不具有现实意义,经济上的可行性、新的飞机引进批文以及对航空公司运营的影响都是无法解决的难题。

2.外币租金支付的真实性审查问题

由于跨境租赁的租赁合同中租金通常约定以外币支付,在境内保税区租赁企业(买方)无法在所属地海关办理飞机实际入区手续以及承租企业所属地海关无法据此办理出租人变更登记手续的情形下,买方即使购买了租赁资产,在飞机的剩余租期内,承租企业在向买方支付外币租金时有可能会因无法提交海关备案变更文件而无法满足外管局或外汇指定银行的贸易“真实性审查”要求,进而导致其无法向买方支付外币租金。

3.买方未来处置或取回资产存在不确定性

同理,如买方无法在海关系统中变更为飞机的新出租人,在飞机的剩余租期内,如买方想再次出售该飞机租赁资产,买方和潜在购买方都将会面临上述同样的风险;此外,在飞机租期届满或提前终止飞机面临退租时,在缺少海关变更备案的情形下,买方和承租企业是否能顺利将飞机退租至买方所在保税区或海关特殊监管区域内也存在不确定性。

  • 结构问题的解决

天津海关公告第十一条为上述实践难题提供了一剂“良药”,具体体现为:

1.该条第二款明确规定了租赁企业买入境外租赁企业的租赁资产的,租赁企业应向天津海关特殊区域主管海关提供租赁变更的相关合同和租赁货物所有权登记(仅限飞机、船舶等)变更的相关证明文件,并按照该条的规定办理如下租赁企业变更手续:

(一)租赁企业向天津海关特殊区域主管海关申报进口保税核注清单,监管方式为“调整类核注清单”;

(二)租赁企业申报出口保税核注清单,监管方式为“调整类核注清单”。这一规定有效解决了租赁企业在天津海关特殊区域办理海关申报或备案的问题。同时,在该等海关手续完成后,从境外租赁企业处购进租赁资产的境内保税区租赁企业可以进一步向其他境内保税区租赁企业出售该租赁资产,而且,在租赁期间届满或租赁提前终止的情形下,租赁企业和航空公司可根据天津海关公告的规定,将飞机退租复运至天津海关特殊区域。

(三)该条第三款明确规定,经天津海关特殊区域主管海关审核后,租赁企业或承租企业依据上述保税核注清单向租赁货物主管海关办理合同备案变更、担保变更等后续海关手续。也就是说,承租企业(航空公司)可进一步协调其主管海关办理合同备案变更等手续,从而解决了上述提及的航空公司所在地海关变更登记无法办理以及由此导致购付汇真实性审查材料缺失问题。

基于上述分析,我们理解天津海关公告第十一条对于本结构项下的飞机租赁资产交易将有积极的指引效果,其将在很大程度上推动目前市场上停滞已久的“爱尔兰转东疆”飞机租赁资产包交易的重新开展。

二、保税区转租赁(Lease in & lease out)→保税区直租结构(以下称“结构二”)

保税区转租赁(Lease in & lease out)为目前中国航空租赁市场上常见的交易结构之一,主要适用于境外租赁企业与境内承租企业(即航空公司)开展的租赁业务。较之于境外租赁企业与航空公司开展跨境直接租赁,保税区转租赁结构虽然从商务角度增加了转租赁法律关系项下的租金增值税,但由于增值税可抵扣、且保税区内租赁企业可以享有境内保税区优惠政策,可以降低航空公司与境外租赁企业开展跨境租赁的整体成本(因转租赁导致的租赁企业的内部管理和行政费用、律师费用等成本暂不考虑)。交易结构图如下:

 

本结构二是指境外租赁企业(卖方)已将飞机出租给境内保税区租赁企业、并由境内保税租赁企业作为转出租人进一步出租给承租企业(境内航空公司)承租使用,且境内航空公司已在其属地海关办理完毕海关进口手续后,境外租赁企业将租赁资产出售给境内保税区的租赁企业(买方)。根据买方的主体情况,具体的租赁资产包交易可分为两种情形:

1.如由转租赁企业直接购买租赁资产的,则由转租赁企业与境外租赁企业签署飞机买卖协议,并于购买取得飞机所有权的同时终止主租赁协议,交易结构图如下:

2.如由转租赁企业以外的第三方境内租赁企业购买租赁资产的,则由第三方境内租赁企业与境外租赁企业签署飞机买卖协议,转租赁企业与第三方境内租赁企业和境内航空公司签署租赁更新协议,同时境外租赁企业与转租赁企业终止主租赁协议,具体结构交易图如下:

结构问题

采用本结构的租赁资产包交易在国内市场上不乏先例,但由于之前相关海关法律法规的不明确,导致本结构存在以下问题:

1.新境内保税区租赁企业(买方)无法办理实际入区手续,我们在结构一项下分析的的三点问题同样存在于本结构,因此最终导致交易难以开展或在无法避免风险的情况下开展;

2.原境内保税区租赁企业如果之前在转租赁结构中已办理飞机进境备案手续,该等本案的核销手续如何办理亦不明确。

结构问题的解决

基于天津海关公告的发布,境内租赁企业可以直接自境外租赁企业购买租赁资产,并可以根据天津海关公告第十一条第二款的规定办理相关海关手续,具体可参见结构一项下的分析;而就原境内保税区租赁企业此前已办理过进境备案手续的,则可根据天津海关公告第十一条第一款的规定办理相关海关手续,具体可参见下述结构三项下的分析。采用本结构的飞机租赁资产包交易,可以节省原保税区转租赁交易结构项下因主租赁法律关系而导致的预提所得税等税务成本。

三、境内保税区租赁企业间的资产包交易结构(“结构三”)

本结构是指境内租赁企业已将飞机出租给承租企业(境内航空公司)承租使用,且航空公司已在其属地海关办理完毕海关进口手续后,境内租赁企业将租赁资产出售给新的境内保税区租赁企业。结构交易图如下:

  • 结构问题

采用本结构进行的飞机租赁资产包交易近年来在国内市场上较为常见,虽然各租赁企业在开展本结构项下的租赁资产交易之前通常会与租赁企业主管海关和承租企业的海关沟通和确认,但由于之前相关海关法律法规对于海关手续办理的规定并不明确,导致新境内保税区租赁企业(买方)大多无法办理实际入区手续,且无法办理承租企业主管海关的变更登记手续,如果新旧租赁企业属于不同的保税区,届时租赁期满或租赁提前终止的情形下,将可能存在飞机无法退租至新境内保税区租赁企业所在的保税区的问题,一定程度上限制了本结构项下租赁资产包交易业务的开展。

  • 结构问题的解决

天津海关公告第十一条为本结构项下海关手续的办理指明了方向:

1.该条第一款明确规定,在承租企业不发生变化,租赁企业之间发生租赁资产转移的,租赁企业均应向天津海关特殊区域主管海关提供租赁变更的相关合同和租赁货物所有权登记(仅限飞机、船舶等)变更的相关证明文件,并按下列流程办理租赁企业变更手续:

(一)由原租赁企业向主管海关申报进口保税核注清单,监管方式为“调整类核注清单”。

(二)按照天津海关特殊区域内货物流转的相关要求,原租赁企业申报出口保税核注清单,变更后新的租赁企业申报进口保税核注清单。

  • 变更后新的租赁企业申报出口保税核注清单,监管方式为“调整类核注清单”。

2.该条第三款明确规定了,经天津海关特殊区域主管海关审核后,租赁企业或承租企业依据上述保税核注清单向租赁货物主管海关办理合同备案变更、担保变更等后续海关手续。也就是说,根据该规定,承租企业可进一步协调其主管海关办理合同备案变更等手续,从而解决了上述提及的无法办理承租企业所在地海关变更登记、以及由此导致的外汇监管机构或外汇银行的真实性审核的材料问题。

上述规定与海关总署于2018年3月26日发布的2018年第23号《关于启用保税核注清单的公告》第四条的规定基本一致,明确了境内租赁企业间飞机租赁资产交易的海关手续办理要求,且进一步明确了承租企业可依据上述保税核注清单向租赁货物主管海关办理相关变更手续。

需要提示注意的是:

1.由于天津海关公告系由天津海关制定并发布,其适用范围仅限于天津海关特殊区域内开展的进口租赁业务,因此,航空公司能否基于该公告顺利在其主管海关完成相关出租人变更备案手续,以及在境内保税区租赁企业之间发生租赁资产转移、但新旧境内租赁企业位于不同的境内保税区的情形下,不同保税区之间的海关手续是否能够顺利衔接,仍将受限于航空公司或其他境内保税区租赁企业与其属地海关的进一步沟通和确认。

2.天津海关公告是否对天津海关特殊区域内现存的、由于历史原因未能办理实际入区(进境备案)海关手续的租赁资产交易具有溯及既往的效力,仍待与天津海关进一步沟通和确认。如果该等租赁资产无法“补办”相关海关手续,将影响该租赁资产后续的转让,且在租赁期满或租赁提前终止的情形下,将可能影响飞机退租至新境内保税区租赁企业所在的海关特殊监管区域。

四、其他

值得一提的是,除了对上述租赁资产交易结构的影响外,天津海关公告还解决了海关监管期内减免税货物转让的另一海关难题—-“海关对监管货物转让的许可”。

根据《中华人民共和国海关法》第三十七条的规定,海关监管货物,未经海关许可,不得开拆、提取、交付、发运、调换、改装、抵押、质押、留置、转让、更换标记、移作他用或者进行其他处置。按照前述海关法的规定,由于飞机属于保税监管货物,存在8年的监管期限,因此,飞机的转让、抵押等处置均需经海关许可。然而,在之前的飞机租赁资包产交易过程中,考虑到海关法律法规中的该等“许可”要求,承租企业和租赁企业通常均会与相关主管海关积极沟通并主动申请海关对监管货物的转让以及抵押等的许可,但由于目前的法律法规对该等“许可”以何种形式出具缺乏明文指引,各地海关在实践中均无法出具任何关于该等许可的书面文件,而常常以“默示”的方式许可。这也构成各承租企业和租赁企业在飞机监管期内开展转让等业务时,因担心未取得海关许可的书面证明文件而可能导致的风险(包括但不限于海关处罚)进而终止交易,该等情形也并不鲜见。

天津海关公告第十一条明确了租赁资产转让所需办理的海关审核、变更手续,该等规定,一定程度上可以被视为天津海关对飞机租赁资产在监管期内转让的“许可”,并可以缓解租赁企业此前在租赁资产交易中对取得海关“许可”的担忧和顾虑。

结语

基于上述分析,我们可以看到天津海关公告从天津海关政策方面,为近些年来保税区内租赁企业开展境内外租赁资产包交易过程中遇到的海关问题肃清了部分重大障碍。虽然其适用范围有限、相关保税核注清单在实际租赁资产交易中是否能够与承租企业所属地主管海关有效衔接并办理相关变更登记手续、以及该公告是否可以溯及既往并适用于未办理实际入区的存量飞机租赁资产包交易等问题仍待通过实践操作确认或与天津海关进一步沟通解决,但我们理解该文经过天津海关、东疆保税区多年与海关总署的积极商讨与沟通,最终得以正式发布,成为航空租赁业务2019年的第一个“重大利好”,令人振奋。我们相信该公告将进一步促进境内飞机租赁资产交易的蓬勃发展,并且期待该公告将会对其他自贸区或保税区海关的操作起到积极的引导作用。

金杜的飞机融资团队近年来代表了诸多境内外租赁公司和航空公司客户参与了大量的飞机资产包买卖交易,熟悉交易各个环节中的法律问题和风险点,能为客户提供最切实可行的、符合其最佳利益的法律解决方案,包括结构化建议与文本意见。如您在飞机资产包买卖业务方面有任何法律问题,可随时联系我们。