La Administración Tributaria, en los últimos años, con fundamento en sus facultades legales de control de los tributos que administra, ha cuestionado en los procesos de fiscalización del Impuesto sobre la Renta, que efectúa a cargo de contribuyentes que se dedican a diversas actividades económicas, como la distribución de energía eléctrica, elaboración de productos lácteos, supermercados o negocios de comida rápida, el tratamiento fiscal que éstos agentes productivos le brindan a las “mermas”que se ocasionan en sus procesos productivos; y es que, al constituir dichos eventos de disminución en el valor, volumen, peso o cantidad de los productos, circunstancias inherentes a cualquier industria, que se justifican a partir de estándares y parámetros razonables y propios de cada negocio, los mismos debieran ser admisibles dentro del rubro de costos deducibles del Impuesto sobre la Renta de dichos agentes económicos, al haber incurrido éstos, en costos efectivos para la realización de su giro o actividad económica; consideración que, a criterio de la autoridad tributaria, no es procedente, debido a que conceptualiza dichos eventos como pérdidas de capital que conforme a la normativa tributaria no resultan ser deducibles del referido tributo.

En atención a lo anterior, resulta conveniente abordar ciertos elementos normativos y doctrinarios, a efecto de dilucidar si efectivamente los valores que se registran como mermas, resultan ser desde el punto de vista legal, pérdidas de capital y como consecuencia, no deducibles del Impuesto sobre la Renta, como parte del costo de venta del contribuyente. 

Así pues, diremos que, la Ley de Impuesto sobre la Renta, de manera general para determinar la procedencia de las deducciones se inspira en una serie de principios rectores en materia tributaria, como lo son los Principios de (i) Necesidad del Gasto, (ii) Enriquecimiento Neto y (iii) de Causalidad, en virtud de los cuales, resultan deducibles del impuesto los costos y gastos que sean necesarios para la generación de la renta o conservación de la fuente generadora de la renta y que además, guarden una relación con la capacidad económica efectiva y de causalidad con el giro o actividad a la que se dedica el contribuyente. 

Es decir, que para que el costo de venta de los productos disminuidos o mermados como consecuencia inherente al negocio, puedan ser deducidos de la renta obtenida de los agentes económicos, deberá de demostrarse, entre otros elementos, que éstos han participado en las ventas de la empresa o al menos en el caso de las mermas que éstos fueron adquiridos con el ánimo de generar ingresos gravados y que resultan ser propios del giro o actividad económica del contribuyente. 

Por otra parte, no debe perderse de vista, que existe una diferencia conceptual y legal entre las mermas y las pérdidas de capital, donde éstas últimas, se caracterizan porque se producen como consecuencia de una desvalorización del bien (pérdida de valor), que termina siendo transferido o vendido a un valor menor al que originalmente se adquirió, razón por la cual, cuando el artículo 29-A numeral 10 de la Ley de Impuesto sobre la Renta se refiere a pérdidas de capital provenientes de las operaciones referidas en los artículos 14 y 42 de dicha ley o a operaciones distintas a ellas, está haciendo referencia específica a transacciones en las cuales se enajena un bien y como consecuencia de dicha transferencia, el valor de venta del mismo, resulta inferior al costo básico o de adquisición del referido producto; lo cual, es distinto a lo que es una merma, por ser ésta, la pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a la naturaleza de los bienes, al proceso productivo o al giro o negocio de la actividad productiva; no debiendo por tanto, confundirse dichos conceptos, por tener cada uno de éstos un tratamiento legal distinto entre sí, de acuerdo a lo que dispone la normativa fiscal. 

De manera que, enunciados sucintamente las consideraciones legales precedentes, podemos concluir que el rechazo de la deducción del Impuesto sobre la Renta, de las mermas ocasionadas como un evento inherente del giro o negocio del contribuyente, bajo el concepto de pérdidas de capital, resulta ser improcedente legalmente, sobre la base del cumplimiento de los principios aludidos que rigen en materia tributaria.

Finalmente, es pertinente expresar, que las mermas con base a la interpretación auténtica efectuada al artículo 28 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por medio de Decreto Legislativo No. 345 de fecha 29 de mayo de 2019, publicado en el Diario Oficial No. 99, Tomo No. 423, de fecha 31 de mayo de 2019, resultarían deducibles del Impuesto sobre la Renta, en la medida que dichos valores, estén debidamente documentados y reconocidos o acreditados por los organismos vigentes o entidades reguladoras correspondientes; de manera que, para acceder a dicha deducción, resulta relevante para las actividades que aún no existe un parámetro de mermas admitidas en la industria, que el ente regulador pertinente establezca dichos parámetros que habiliten su deducción.