Impuesto sobre Sociedades

No aplica la exención en la transmisión de sociedades patrimoniales aunque participen en sociedades operativas

Dirección General de Tributos. Consulta V1135-19, de 23 de mayo de 2019

Se analiza el caso de una entidad que transmite su participación en una segunda entidad, que tiene la consideración de patrimonial a efectos del Impuesto sobre Sociedades. Se da la circunstancia de que el activo de esta entidad patrimonial es el 100% de una tercera entidad que desarrolla una actividad económica. Según se manifiesta en la escritura de compraventa, el interés de los compradores es la toma de control sobre esta tercera entidad, sin perjuicio de que, por diversos motivos, la participación adquirida haya sido la de la entidad patrimonial.

En relación con esta operación, se plantea la posible aplicación de la exención regulada en el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para la transmisión de participaciones en entidades.

La Dirección General de Tributos (DGT) recuerda que esta exención no es de aplicación a las rentas positivas que derivan de la transmisión de entidades patrimoniales y, conforme a ello, deniega el derecho a la exención en el caso analizado, sin valorar a estos efectos la circunstancia de que el principal activo de la entidad sea la participación en una entidad no patrimonial ni que la verdadera intención de los compradores sea la adquisición de la entidad participada por la entidad patrimonial.

Impuesto sobre Sociedades

Los servicios profesionales prestados gratuitamente por un socio a una sociedad en ejercicios no prescritos, son aportaciones de socios

Dirección General de Tributos. Consulta V1084-19, de 21 de mayo de 2019

La socia y administradora única de una sociedad no percibía remuneración por los servicios prestados a la entidad. En un procedimiento de inspección, se regularizó su IRPF de los años 2010 a 2012 tras valorar a mercado los servicios prestados por la contribuyente a la sociedad.

Como la sociedad había sido constituida en 2006 y los ejercicios 2006 a 2009 no habían sido regularizados, la contribuyente se plantea si las reservas acumuladas de la sociedad de los ejercicios 2006 a 2009 se podrían considerar a efectos fiscales como aportaciones de socios, en el valor que correspondería a los servicios profesionales gratuitos.

La DGT confirma que, a efectos fiscales, la valoración a mercado de los servicios profesionales prestados gratuitamente por un socio a su sociedad da lugar a:

  1. Un rendimiento de la actividad económica del socio por el valor de mercado de los servicios profesionales prestados a la sociedad.
  2. Un gasto deducible en la sociedad por el mismo importe.
  3. Una aportación de socios, por el importe no facturado por el socio a la sociedad, que aumenta por tanto el valor de adquisición de la participación del socio.

No obstante, la DGT llama la atención sobre que estos ajustes solo serán procedentes en relación con ejercicios no prescritos. Por tanto, las reservas correspondientes al período 2006-2009 no se pueden considerar como aportaciones de socios a efectos fiscales.

Impuesto sobre Sociedades

Se aclaran diversos aspectos de la deducción por contratación de trabajadores con discapacidad

Dirección General de Tributos. Consulta V1044-19, de 13 de mayo de 2019

La Ley del Impuesto sobre Sociedades prevé la posibilidad de aplicar una deducción de 9.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 33% e inferior al 65%, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del periodo inmediato anterior; o de 12.000 euros si los trabajadores tienen un grado de discapacidad igual o superior al 65%.

En esta resolución, la DGT aclara diversos aspectos de esta deducción:

  1. En primer lugar, se plantea si, en los supuestos en que un trabajador incluido en el promedio de años anteriores pase a situación de excedencia, debe seguir computando en dicho promedio durante el tiempo que dure la excedencia o, por el contrario, se debe entender que hay una baja y una nueva alta (de forma que no compute en el promedio el tiempo que dura la excedencia).

La DGT concluye que en estos casos el trabajador en excedencia no formará parte del cómputo de la plantilla media (salvo que se trate de una excedencia que se asimile a una situación de alta).

En sentido contrario, los trabajadores con discapacidad que como consecuencia de su reingreso tras un período de excedencia deban causar el alta correspondiente, se pasarán a computar a los efectos del cálculo del promedio de plantilla.

  1. Por otro lado, se analiza cómo se deben computar los trabajadores con jornada parcial en el cálculo del promedio de la plantilla.

La DGT entiende que en estos casos se debe tener en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.

  1. En relación con los casos en que los trabajadores discapacitados entren a formar parte de una empresa como consecuencia de una sucesión empresarial, la DGT concluye que se podrán computar a efectos de calcular el incremento del promedio de plantilla de la nueva empresa, dejando de estar incluidos en el cómputo a realizar por la empresa transmitente.
  2. En lo que se refiere a los empleados que pasen a situación de discapacidad de forma sobrevenida, se admite que se incluyan en el cómputo del promedio de la plantilla, aunque ya formaran parte de esta.

De forma similar, si un trabajador viera reducido su grado de discapacidad por debajo del 33%, se dejará de computar en el cálculo del promedio.

Y si un trabajador pasara de un grado de discapacidad comprendido entre el 33% y el 64% a un grado del 65% o superior, se computará dentro de la plantilla media de cada uno de los colectivos en proporción al tiempo que haya tenido cada grado de discapacidad.

Impuesto sobre Sociedades

El IVA no deducible es gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades

Dirección General de Tributos. Consulta V1066-19, de 2 de mayo de 2019

La DGT reitera que el IVA soportado en la adquisición de bienes y servicios que no resulte deducible conforme a la normativa de IVA, será gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades.

Recuerda la DGT que la Ley del Impuesto sobre Sociedades no contiene ninguna regla especial sobre esta cuestión, por lo que es preciso seguir la norma contable. Como el Plan General de Contabilidad establece que el IVA no deducible forma parte del precio de adquisición de los bienes y servicios, debe ser deducible para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

IRPF

Los gastos de manutención son deducibles del rendimiento de la actividad económica

Dirección General de Tributos. Consulta V1290-19

Con efectos desde 1 de enero de 2018, la Ley del IRPF establece que los gastos de manutención del contribuyente incurridos en el desarrollo de su actividad son deducibles para determinar el rendimiento neto en el régimen de estimación directa si se producen en establecimiento de restauración y hostelería y se abonan por medios electrónicos, con ciertos límites cuantitativos.

En relación con la deducibilidad de estos gastos, la DGT confirma que, aunque en general los gastos deducibles serán aquellos correlacionados con los ingresos (no siendo admisible la deducibilidad de los gastos ocasionados en el ámbito particular del contribuyente), los gastos de manutención constituyen un tipo especial de gasto cuya deducibilidad depende del cumplimiento de los referidos requisitos cuantitativos y de (i) pago electrónico y (ii) realización en determinado tipo de establecimientos.

Aunque la DGT añade, como es habitual, que la correlación de estos gastos con los ingresos es una cuestión de hecho, afirma que lo que se habrá de comprobar en estos casos son las circunstancias y características de la actividad.

IRPF

No se podrá aplicar la deducción por doble imposición internacional hasta que no se haya presentado la declaración en el otro país

Dirección General de Tributos. Consulta V1163-19, de 28 de mayo de 2019

La DGT revisa el caso de un contribuyente del IRPF que se desplaza al Reino Unido durante diversos períodos del año para prestar servicios en dicho país en beneficio de la matriz de su empleador, si bien manteniendo su residencia fiscal en España. Las retribuciones derivadas de su trabajo (desempeñado tanto en España como en Reino Unido) son satisfechas íntegramente por su empleador en España y sometidas a retención en este país. No obstante, conforme al artículo 14 del convenio para evitar la doble imposición entre España y Reino Unido y la normativa interna del Reino Unido, la matriz británica está obligada a practicar una retención a cuenta del impuesto sobre la renta de dicho país (conocido como Pay as You Earn o PAYE).

En relación con la posibilidad de deducir en España el impuesto inglés, la DGT concluye lo siguiente:

  1. Comienza recordando que, si se dieran las condiciones previstas en el artículo 14.2 del convenio, los rendimientos percibidos por los trabajos realizados en Reino Unido solamente podrían ser gravados en España. Por tanto, no cabría aplicar en España la deducción del impuesto retenido en el Reino Unido, sin perjuicio de la posibilidad de solicitar su devolución a la Administración británica.
  2. Por el contrario, en caso de que, conforme a las disposiciones del convenio, el Reino Unido pudiera gravar los rendimientos percibidos por trabajos desarrollados en dicho estado, España deberá eliminar la doble imposición. Como el PAYE es un impuesto equivalente al IRPF, será deducible de la cuota del IRPF.

El procedimiento para aplicar la deducción será el siguiente:

  • En la medida en que en el momento de la presentación de la autoliquidación del IRPF en España aún no se haya presentado la declaración del impuesto correspondiente en Reino Unido, no se consignará cantidad alguna en la autoliquidación en concepto de deducción para evitar la doble imposición. Ello es independiente de que se hayan soportado retenciones a cuenta del impuesto en ese estado.
  • Una vez declarado el impuesto, el contribuyente podrá rectificar la autoliquidación inicialmente presentada.

IRPF

El tipo de retención para las retribuciones de administradores es independiente de que la sociedad pagadora forme parte de un grupo de sociedades

Dirección General de Tributos. Consulta V0861-19, de 23 de abril de 2019

Las retribuciones percibidas por la condición de administradores y miembros de consejos de administración están sometidas a una retención del 35%. No obstante, el tipo de retención será del 19% cuando los rendimientos procedan de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del último periodo impositivo finalizado con anterioridad al pago de los rendimientos sea inferior a 100.000 euros.

En esta consulta la DGT aclara que el tipo de retención aplicable dependerá del importe neto de la cifra de negocios de la entidad en la que se tiene el cargo de administrador o consejero, con independencia de si la entidad forma parte o no de un grupo societario o de su vinculación con otras sociedades.

IRPF

Los impatriados no se pueden beneficiar de la exención por trabajos en el extranjero

Dirección General de Tributos. Consulta V0856-19, de 23 de abril de 2019

La normativa del IRPF regula un régimen especial por el cual las personas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar (si se cumplen ciertos requisitos) por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, con determinadas especialidades.

Entre dichas especialidades se encuentra la imposibilidad de aplicar las exenciones recogidas en el artículo 14 de Texto Refundido de la Ley del Impuesto de no Residentes, que se remite a las rentas exentas mencionadas en el artículo 7 de la Ley del IRPF.

En consecuencia, si el trabajador opta por el régimen especial de impatriados, no podrá disfrutar de la exención prevista en la Ley del IRPF para los trabajos desarrollados en el extranjero.

Impuesto sobre la Renta de no Residentes

La venta de 'bitcoins' tributa en España si radica en territorio español la entidad que presta el servicio de almacenamiento

Dirección General de Tributos. Consulta V1069-19, de 20 de mayo de 2019

El consultante reside fuera de España desde el año 2005. Posee una cierta cantidad de moneda digital bitcoin que podría vender a cambio de euros. Se plantea la obligación de tributar por dicha operación en España.

Según la DGT, las ventas de bitcoins a cambio de euros suponen la obtención de una renta por diferencia entre el precio obtenido y el valor de adquisición, que tendrá la calificación de ganancia o pérdida patrimonial. Esta renta se entenderá derivada de la transmisión de bienes muebles inmateriales, por lo que se entenderá obtenida en España cuando se trate de bienes situados en territorio español.

A estos efectos, se entenderá que los bitcoins se encuentran situados en territorio español si radica en este territorio la entidad con la que se realiza el servicio de almacenamiento de claves que permiten su gestión y disposición a través de su página web.

ITPAJD

Se aclara quién es el sujeto pasivo del AJD en préstamos hipotecarios tras las recientes modificaciones

Dirección General de Tributos. Consulta V1133-19, de 23 de mayo de 2019

En general, el sujeto pasivo de la modalidad de actos jurídicos documentados (AJD) del ITPAJD es el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan. No obstante, el Real Decreto-ley 17/2018 ha establecido una regla especial por la cual el sujeto pasivo en las escrituras de préstamo con garantía hipotecaria será el prestamista.

En relación con esta modificación, se realizan las siguientes aclaraciones:

a. Será de aplicación la regla general a (i) los préstamos o créditos con garantía distinta de la hipotecaria (por ejemplo, derechos de prenda o anticresis), (ii) la constitución de derechos de hipoteca no vinculados a préstamos o créditos, (iii) las operaciones de arrendamiento financiero y (iv) las operaciones de cancelación de garantías vinculadas a préstamos o créditos hipotecarios (si bien la cancelación de hipoteca está exenta de tributación).

b. Será de aplicación la regla especial a las operaciones de cesión de préstamos o créditos hipotecarios, si bien, dado que en estos casos tanto el transmitente como el adquirente tienen la condición de prestamistas, parece que lo lógico es que sea sujeto pasivo el adquirente de la cartera, que es quien manifiesta una capacidad económica por dicha adquisición.

También será de aplicación la regla especial a las operaciones de novación de préstamos hipotecarios, con independencia de la exención establecida por la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios para estas operaciones.

Por otra parte, tras la entrada en vigor de las modificaciones introducidas en el ITPAJD por el Real Decreto-ley 17/2018 y, posteriormente, por la Ley 5/2019, el régimen de las exenciones relativas a préstamos con garantía queda del siguiente modo:

a. Escrituras de subrogación o novación modificativa de préstamos o créditos hipotecarios que cumplan los requisitos previstos en la Ley 2/1994: En estos casos, como se trata de exenciones objetivas, se mantiene plenamente su vigencia, con independencia de que ahora el sujeto pasivo sea el prestamista, pues lo que está exenta es la operación en sí.

b. Escrituras de préstamos o créditos hipotecarios, suscritos con el promotor o el cliente final, referidas a viviendas de protección oficial cuando concurran los restantes requisitos previstos en la norma: Como en el caso anterior, dado que se trata de una exención objetiva, se mantiene plenamente su vigencia, con independencia de que ahora el sujeto pasivo sea el prestamista, pues lo que está exenta es la operación en sí.

c. Constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de bienes inmuebles cuyos vendedores sean SAREB, sociedades participadas mayoritariamente por SAREB o los Fondos de Activos Bancarios. En este caso hay que distinguir tres supuestos:

  • Exención en la concesión de garantías de cualquier naturaleza, cuando el sujeto pasivo sea la SAREB: Se trata de una exención de carácter subjetivo, pues exige que el sujeto pasivo sea la SAREB. Por lo tanto, la modificación del sujeto pasivo ha cambiado también el sentido de la exención. Con la nueva regla especial de determinación del sujeto pasivo, la SAREB estará exenta de aquellas operaciones sobre préstamos con garantía hipotecaria en las que actúe como prestamista, pero en las operaciones en que actúe como prestatario desaparece la exención. Esta exención dejará de tener validez a partir del día 16 de junio de 2019, si bien: - En caso de escrituras que documenten operaciones de préstamo con garantía hipotecaria, la exención perderá su vigencia. - Se mantiene la exención en el caso de concesión de garantías relativas a préstamos preexistentes o como garantías otorgadas al margen de préstamos, es decir, para garantizar el cumplimiento de otros tipos de obligaciones.
  • Exención en la constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de bienes inmuebles a la SAREB: Esta exención es de carácter objetivo, por lo que mantiene plenamente su vigencia con independencia del cambio del sujeto pasivo (que solo se producirá cuando la garantía constituida sea hipotecaria y simultánea a la constitución del préstamo, es decir, cuando se trate de una escritura de préstamo con garantía hipotecaria).
  • Exención en las novaciones modificativas de los préstamos pactados de común acuerdo entre el acreedor y el deudor, conforme a la Ley 2/1994, cuando la condición de acreedor recaiga en la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria: Esta exención también es de carácter objetivo, por lo que mantiene su vigencia.
  • Exención de las operaciones de préstamos hipotecarios concedidos a cooperativas de viviendas: ​Esta exención es subjetiva, por lo que ha dejado de tener virtualidad al pasar a ser el sujeto pasivo la entidad financiera que concede el préstamo. Esta exención dejara de tener validez a partir del día 16 de junio de 2019.