Hintergrund

Bis Ende des Sommers 2017 wird in Russland eine neue Vorschrift in Kraft treten, die steuerliche Missbräuche bekämpfen soll (Art. 54.1 „Grenzen für die Rechtsausübung bei der Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage und (oder) des Betrags von Steuern, Abgaben und Versicherungsbeiträgen“). Hauptziel des Gesetzes soll es sein, die von der Justiz entwickelten Regelungen zur Bekämpfung von steuerlichen Missbräuchen zu normieren.

Gesetzliche Änderungen

Die wichtigsten Bestimmungen lassen sich wie folgt zusammenfassen:

  • Ein Steuerpflichtiger darf die Steuerbemessungsgrundlage und/oder die zu zahlende Steuer nicht herabsetzen, wenn er Angaben über Fakten des Wirtschaftslebens oder über Besteuerungsobjekte, die in der steuerlichen und/oder handelsrechtlichen Bilanz bzw. in der Steuerberichterstattung zu erfassen sind, verfälscht.
  • Wenn keine Merkmale einer Verfälschung vorliegen, ist eine Herabsetzung der Steuerbemessungsgrundlage oder der zu zahlenden Steuer nur zulässig, wenn die folgenden Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:
  • Die Hauptziele eines Rechtsgeschäfts sind nicht die Minderung, Aufrechnung oder Rückzahlung der Steuer.
  • Die Verpflichtungen aus einem Rechtsgeschäft wurden durch eine Person erfüllt, die Partei eines mit dem Steuerpflichtigen abgeschlossenen Vertrages ist, oder durch eine Person, auf die die Verpflichtung zur Erfüllung des Rechtsgeschäftes kraft Vertrages oder Gesetzes übertragen wurde.
  • Das Gesetz regelt einschränkend bestimmte Ansatzpunkte, aufgrund derer einem Steuerzahler das Recht auf Herabsetzung der Steuerbemessungsgrundlage oder des Steuerbetrags nicht verweigert werden darf. Danach darf die Steuerverwaltung nicht:
  • die Zweckmäßigkeit von Handlungen eines Steuerpflichtigen bewerten;
  • ein steuerliches Recht allein aus dem Grund verweigern, dass Primärbelege von einer hierzu nicht ermächtigten Person unterzeichnet wurden;
  • ein steuerliches Recht wegen einer Verletzung der gesetzlichen Vorschriften über Steuern und Abgaben durch Geschäftspartner eines Steuerpflichtigen verweigern.

Das Erfordernis einer allgemeinen Vorschrift zur Bekämpfung von steuerlichen Missbräuchen und deren Inhalt wird in Russland schon seit mehr als 15 Jahren diskutiert; entsprechende Gesetzesentwürfe wurden der Staatsduma mehrfach vorgelegt. In seiner heutigen Form wurde das Gesetz von den Abgeordneten im Eilverfahren freigegeben, was wohl auf die aktive Beteiligung Russlands an der Umsetzung von BEPS-Plänen zurückzuführen ist.

Tatsächlich spielt in Russland seit 2007 der Gedanke des ungerechtfertigten Steuervorteils, der durch das Oberste Arbitragegericht in die steuerliche Rechtsanwendung eingeführt wurde (Verordnung Nr. 53 vom 12. Oktober 2006), eine große Rolle. In seiner Begründung verwies das Oberste Arbitragegericht darauf, dass unterschieden werden müsse zwischen einer begründeten Senkung der Steuerpflicht und einem Steuervorteil, der entweder durch unrechtmäßige Handlungen einer Person (oder Personengruppe) erzielt wurde oder durch Handlungen, die zwar nicht ausdrücklich durch ein Gesetz verboten sind, deren Hauptziel aber die Minderung der Steuerpflicht ist.

Da der Gedanke des ungerechtfertigten Steuervorteils in der Praxis sowohl in die Bekämpfung von Missbräuchen als auch in die Bekämpfung von Steuerhinterziehung einfließt, wurde wiederholt vorgeschlagen, zunächst den Begriff des Steuervorteils entweder auf Gesetzgebungsebene, oder in der Lehre zu definieren. Stattdessen kodifiziert der Gesetzgeber den unbestimmten Rechtsbegriff „Verfälschung von Fakten des Wirtschaftslebens und von Angaben zu Objekten der Besteuerung“.

Sollte mit Verfälschung die Nichteinhaltung des Grundsatzes der Wahrheit in der steuerlichen und kaufmännischen Buchführung gemeint sein, erscheint die unter Punkt 1 angeführte Regelung übertrieben und überflüssig. Denn die Erfassung von nicht wahrheitsgemäßen Fakten zum Zwecke der Besteuerung ist auch ohne diese Vorschrift unzulässig. Wenn der Gesetzgeber etwas anderes gemeint hat, bleiben präzisierende Begriffe erforderlich, die im neuen Gesetzesentwurf aber fehlen.

Nicht beantwortet ist auch die Frage, ob das Ziel der Steuerkontrolle die sog. steuerliche Rekonstruktion ist, die auch Bestandteil von einigen Entscheidungen der oberen russischen Gerichte ist.

Die in Punkt 2 angeführten Regelungen erscheinen äußerst weitreichend. Nach dem Wortlaut des Gesetzes besteht die Gefahr der Annahme des unrechtmäßigen Verhaltens eines Steuerpflichtigen in dem Fall, dass die Verpflichtungen aus einem Vertrag nicht von der vertraglich verpflichteten Person erfüllt wurden, sondern von einem Dritten. Selbst wenn also die Verpflichtungen aus einem „normalen“ Rechtsgeschäft durch einen Dritten erfüllt werden, verliert der Steuerzahler die gesetzlich vorgesehenen Rechte auf eine Herabsetzung der Steuerbemessungsgrundlage oder eine Steuererstattung. Diese Rechtsfolge steht nicht im Einklang mit der bisherigen Rechtsprechung.

Ferner führt das Gesetz die Annahme des unrechtmäßigen Verhaltens eines Steuerpflichtigen für den Fall ein, dass das Hauptziel eines Rechtsgeschäfts eine Steuerumgehung bzw. Steuerhinterziehung ist. Völlig unklar bleibt, wie sich die Bestimmung von Punkt 2 zu den Bestimmungen von Punkt 3 verhält, wonach ein steuerliches Recht nicht verweigert werden darf, wenn ein Geschäftspartner seinen steuerlichen Verpflichtungen nicht nachkommt. Fraglich ist danach, ob es sich auf die steuerliche Situation einer Vertragspartei auswirken kann, wenn die andere Vertragspartei ihren steuerlichen Pflichten nicht nachkommt.

Bedeutung für die Praxis

Insgesamt wirkt das Gesetz einseitig und nicht durchdacht. Das Gesetz könnte sehr negative Auswirkungen für die Wirtschaftsteilnehmer haben, da es einerseits keine zusätzlichen Rechte und Garantien für die Unternehmen bringt, andererseits aber neue, inhaltlich nicht erschlossene Begriffe einführt und den Druck im Hinblick auf die Wahl der Geschäftspartner und die Kontrolle über deren Handlungen verstärkt. Unternehmen müssen bei der Wahl ihrer Geschäftspartner noch vorsichtiger sein, insbesondere wenn es sich um Agenten oder Vermittler handelt, sowie in den Fällen, in denen ein Rechtsgeschäft tatsächlich durch einen Dritten erfüllt wird.

Unklar ist auch das Schicksal der einschlägigen Rechtsprechung hinsichtlich des Gedankens des ungerechtfertigten Steuervorteils, der einen weitaus größeren Anwendungsbereich hat, als nur Geschäfte mit Partnern, die sich nicht ordnungsgemäß verhalten.

Das Gesetz schafft eine unsichere Situation für die Unternehmen, weil es momentan noch nicht absehbar ist, wie die Steuerverwaltung die neuen Vorschriften anwenden wird.