遗嘱是财产所有权人按照法律规定的方式,对其合法所有的财产或与其相关的事务所作的、在其去世后才发生法律效力的单方意思表示;而赠与则是财产所有权人在世时即将其合法所有财产的所有权无偿转移于他方。立遗嘱和赠与,作为财产所有权人处置财产的方式,是较为常见的财富传承方式。本文以二者法律效果比较为基础,总结并分析作为财富传承工具选择时的衡量因素,供有需求者了解及参考。

一、遗嘱与赠与在法律层面共同点

1. 处分行为指向的是权利人合法所有的财产,既要求权利人对处分标的物具有所有权,又要求权利人取得该财产的方式合法,以及该财产是法律允许自然人持有的财产。诸如军火、管制器具、毒品等,法律不允许个人持有,因此不能成为遗嘱或赠与的标的物;诸如公租房、小产权房等即使承租人或使用人可以使用,但因不享有房屋所有权,故也无法以遗嘱或赠与方式予以处置;再如,包括违章建筑在内的违法建筑物,因其不具有合法性,亦不能以遗嘱或赠与方式流转给他人。

2. 财产所有权人处分财产的目的都是为了转移财产所有权。无论是遗嘱还是赠与,处分行为的目的都是为将权利人的财产所有权转移至受益人名下。这就要求处分行为指向的财产是可以继承或赠与方式让渡权利的,不能以继承或赠与让渡权利的,如集体建设用地的使用权、耕地及草地的承包经营权等均不能以继承或赠与方式让渡权利,故不能通过遗嘱和赠与方式处分。

3. 遗嘱或赠与行为的受益人有权对是否接受该处分行为作出选择。遗嘱中的受益人(可能为法定继承人,也可能是法定继承人以外的人)可以放弃继承或拒绝接受遗赠,赠与的受赠人亦可拒绝接受赠与。

二、遗嘱与赠与在法律层面的差异

(一)法律对于处分行为的形式要求不同

1. 遗嘱形式应当符合《继承法》规定的要求

《继承法》第十七条规定了遗嘱可以有自书遗嘱、代书遗嘱、录音遗嘱、公证遗嘱、口头遗嘱等形式。其中,公证遗嘱是在公证机关见证之下形成,且公证机关对遗嘱形式及内容的合法性会进行审查,因此是最具有公信效果的遗嘱形式;其他几种形式的遗嘱,法律对各自形式要件均有明确要求,不符合形式要件的遗嘱,会被视为无效。

  • 自书遗嘱要求遗嘱全文由立遗嘱人亲笔书写,由立遗嘱人签名并注明立遗嘱的具体时间。
  • 代书遗嘱是由他人代立遗嘱人书写,形式要件一需有两个以上见证人在场见证;二是需由代书人、其他见证人和立遗嘱人签名,并标注立遗嘱时间;三是代书人及见证人需具备民事行为能力,且不能是继承人、受遗赠人,以及与继承人、受遗赠人有利害关系的其他人。
  • 录音遗嘱,则要求需有两个以上见证人在场见证,且立遗嘱人在录音中意思表示应当清晰明确。司法实践中,对于录音中遗嘱人表意不清,或者录音内容主要以他人诱导性提问来体现财产处置意见的,则有较大可能被否定法律效力。
  • 口头遗嘱,成立要件一是处于危急情况下,立遗嘱人来不及以书面方式立遗嘱;二是需有两个以上见证人在场见证。
  • 现实生活中,还存在录像遗嘱(通过视频录像的方式记载立遗嘱人对其财产的分配意愿)、打印遗嘱(遗嘱全文由立遗嘱人或他人打印,由立遗嘱人��名)、律师见证遗嘱等。其中,对于律师见证遗嘱,我国现行法律并未赋予该类遗嘱具有与公证遗嘱同等的法律效力。

2. 对于作出赠与意思表示的形式要求,《合同法》并无特殊要求,以双方签署的书面合同,或单方书面赠与表示,或口头赠与表示均可。

(二)处分行为生效时间不同

遗嘱订立后并非立即生效,而是以立遗嘱人去世为生效条件,即遗嘱在立遗嘱人去世时生效。

赠与则以赠与人与受赠人就赠与意思表示达成一致时生效。

(三)处分行为的稳定性不同

根据《继承法》第二十条规定,立遗嘱人可以撤销、变更自己所立的遗嘱。立遗嘱人立有数份遗嘱且内容相抵触的,以最后的遗嘱为准。但是,自书、代书、录音、口头等形式的遗嘱,不得撤销、变更公证遗嘱,撤销或变更公证遗嘱只能通过公证方式进行。如立遗嘱人去世,则遗嘱将不再具有撤销或变更的可能性。

赠与亦可撤销,根据撤销事由分为任意撤销和法定撤销。赠与人可单方行使任意撤销权,但需要在赠与财产的权利转移之前作出撤销的意思表示,而且,经过公证的赠与合同或者救灾、扶贫等社会公益、道德义务性质的赠与合同,均不能单方撤销。此外,符合《合同法》第一百九十二条法定撤销情形的,赠与人有权行使法定撤销权,包括对经过公证的赠与,以及已经履行完毕的赠与,均可主张撤销。

三、作为家族财富传承工具选择时的衡量因素

继承与赠与,都可作为家族财富传承的方式。通过上述在法律层面的比较,二者其实并无绝对优劣之说,而是需要根据资产类型、价值、权利人的意愿、权利人与受益人关系等因素综合考虑,并结合处分及权利转移的成本,作出更适合自己家庭情况的选择。因此,权利人就其财富传承选择方式时,可以重点关注以下因素:

1. 是否需要配偶同意

如果处分的财产是夫妻共同财产,在作出处分意思表示时是否需要配偶同意?

我国婚姻财产制度实行法定夫妻共有制,即夫妻婚后取得的财产,除《婚姻法》特殊规定属于个人财产的情形之外,其他都应当属于夫妻共有财产,而且共有形式属于共同共有。《婚姻法》第十七条规定“夫妻对共同所有的财产有平等的处理权。”《物权法》第九十七条规定“处分共有的不动产或者动产以及对共有的不动产或者动产作重大修缮的,应当经占份额三分之二以上的按份共有人或者全体共同共有人同意,但共有人之间另有约定的除外。”

由于赠与在赠与人与受赠人意思表示一致时即生效,故根据上述法律规定,夫妻一方将夫妻共同财产赠与他人时,需经过配偶同意。即使事前未征得配偶同意,也需要配偶在事后作出追认表示。否则,赠与可能因未经配偶同意而被认定为无效。

以遗嘱方式处分个人财产是《继承法》赋予每个自然人的法定权利。遗嘱于立遗嘱人去世时生效,而立遗嘱人去世时,其与配偶之间的婚姻关系实际上已经终结,即夫妻共有财产已经丧失了共有基础,应当在配偶及其继承人之间进行分配。故,立遗嘱人以遗嘱方式处分其在夫妻共有财产中的份额,无需经过配偶同意。

2. 处分行为的稳定性

赠与人在赠与未完成时(不动产未办理过户或动产未交付),可以撤销赠与。立遗嘱人在世时也可以随时撤销遗嘱,或者以新的遗嘱取代原有遗嘱。即使立遗嘱人去世,遗嘱还可能因各种原因被认定为无效。

因此,遗嘱和赠与的稳定性,在某种程度上都存在被动摇的法律风险。但是,由于动摇处分行为稳定性的原因不同,故处分人可根据自己的意愿予以考虑。

3. 权利人对不同类型财产的控制意愿

不同类型的财产,权利人的控制意愿可能有所不同。

例如,对于家族企业的股份,如果公司控制人不愿丧失对公司的控制权,或者权利人不愿丧失股东身份,那么以赠与方式处置股权,并非适合的传承方式,除非受赠人同意仍由原股东代为行使股东权利或达成一致行动协议。相较而言,以遗嘱方式对股权进行安排可能更加适宜。(当然,继承人能否基于遗嘱继承取得股权,还需关注公司章程是否有限制性规定)。

再如,如房屋所有权人居有其屋或老有所养,则其既可选择健在时将房屋赠与给受益人,也可选择以立遗嘱方式处置房屋。

4. 税费成本

实现财产过户的主要成本就是税费。依据遗嘱继承取得财产,与受赠取得财产,受益人的税费负担不同。以房屋为例,在个人之间实现财产权利变更,涉及增值税、个人所得税、契税、印花税等。

  • 增值税:

《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号)规定:“一、下列项目免征增值税:……(三十六)涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。家庭财产分割,包括下列情形:离婚财产分割;无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹;无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人;房屋产权所有人死亡,法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权。”

从上述规定可以看出,以遗嘱继承方式取得财产,继承人或受遗赠人免交增值税。而以赠与方式实现财产权利转移,在同时满足特定条件下免交增值税:一是限于无偿赠与,二是限于赠与给近亲属,以及对赠与人承担直接抚养或赡养义务的抚养人或赡养人。不符合上述条件的赠与,则需缴纳增值税。

  • 个人所得税

《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》(财税〔2009〕78号)第一条规定:“以下情形的房屋产权无偿赠与,对当事双方不征收个人所得税:(一)房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹;(二)房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人;(三)房屋产权所有人死亡,依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。”

根据上述规定,基于遗嘱继承取得房屋,不需要缴纳个人所得税;将房屋赠与给直系亲属、兄弟姐妹以及直接承担抚养或赡养义务的人,无需缴纳个人所得税。

  • 契税

《关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复》(国税函[2004]1036号)规定:“一、对于《中华人民共和国继承法》规定的法定继承人(包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母)继承土地、房屋权属,不征契税。二、按照《中华人民共和国继承法》规定,非法定继承人根据遗嘱承受死者生前的土地、房屋权属,属于赠与行为,应征收契税。”法定继承人通过遗嘱继承取得不动产,无需缴纳契税。法定继承人以外的人,通过遗嘱取得不动产,实际上属于遗赠,受遗赠人应当缴纳契税。

对于个人无偿赠与不动产的,无论赠与人与受赠人之间是否存在亲属关系,受赠人均应缴纳契税。

  • 印花税

以遗嘱继承和赠与方式取得不动产,都需要缴纳印花税,但印花税的金额相较于不动产价值来说非常低。