Tras una reciente sentencia del TJUE que concluye que la obligación de secreto profesional de los abogados quedaría vulnerada si se cumple con ciertas obligaciones de la DAC6, se deberá modificar la trasposición de dicha directiva en España. Además, el Tribunal Supremo ya ha reaccionado tras la citada sentencia en un reciente auto.

Según el Diccionario de la lengua española de la RAE, la adolescencia es el período de la vida humana que sigue a la niñez y precede a la juventud. En términos menos lingüísticos, es una etapa necesaria e importante para hacernos adultos que se acompaña de intensos cambios físicos, psicológicos, emocionales y sociales.

Cuando la transposición española de la DAC6 se dispone a cumplir sus dos primeros años de vida, bien puede estar entrando en una suerte de adoslescencia. Y, a pesar de que estemos lejos de ser los padres de la criatura, es importante conocer qué le está ocurriendo a la norma, para poder comprenderla y aplicarla correctamente.

Como es sabido, la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011 , en su versión modificada por la Directiva (UE) 2018/822 (DAC6), obliga a los denominados "intermediarios" a facilitar determinada información a las administraciones tributarias sobre dichos mecanismos transfronterizos de planificación fiscal potencialmente agresiva.

Esta directiva fue traspuesta a nuestro ordenamiento interno mediante la Ley 10/2020, de 29 de diciembre, que adaptó la Ley General Tributaria (LGT); y su desarrollo reglamentario se realizó mediante el Real Decreto 243/2021, de 6 de abril, que modificó el conocido como Reglamento General de Aplicación de los Tributos (RGAT).

La directiva regula el concepto de "intermediario" estableciendo que lo son "quienes diseñen, comercialicen, organicen o pongan a disposición para su ejecución un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información, o gestionen su ejecución". Por lo tanto, a priori, cualquier persona o entidad que participe en este tipo de asesoramiento está inicialmente obligada por la directiva.

No obstante, la propia directiva establece, en su artículo 8.bis.ter.5, que los Estados pueden dispensar de la obligación de presentar información a los intermediarios que tengan obligación de secreto profesional, pero permitiendo que en estos casos se exija a esos intermediarios que notifiquen sin demora sus obligaciones de comunicación de información a cualquier otro intermediario (o, si este no existiese, al contribuyente interesado). En España, esta regla quedó reflejada en el artículo 45.4.b).1º del RGAT, que establece que "el intermediario eximido deberá comunicar dicha circunstancia en un plazo de cinco días contados a partir del día siguiente al nacimiento de la obligación de información a los otros intermediarios que intervengan en el mecanismo y al obligado tributario". Es decir, si un intermediario está sometido a la obligación de secreto profesional, debe "poner en aviso" a los demás intermediarios (y al obligado tributario) de que no podrá cumplir con la obligación de la directiva.

Sin embargo, esta obligación de comunicación a los "otros intermediarios" ha sido declarada contraria al Derecho de la Unión Europea (UE) por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), en su reciente sentencia de 8 de diciembre de 2022 (Asunto C-694/20).

Tras una extensa y detallada argumentación, el TJUE concluye que esta exigencia es contraria al artículo 7 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la UE cuando se dirige a abogados que tienen deber de secreto profesional. Dicho artículo protege la confidencialidad de la correspondencia entre particulares y establece una protección reforzada en el caso de las comunicaciones entre los abogados y sus clientes, que se justifica en el cometido fundamental de aquéllos en una sociedad democrática. En estos casos, el TJUE considera que la obligación de comunicación que incumbe a los demás intermediarios no sometidos al secreto profesional (o, a falta de estos, al contribuyente interesado) garantiza que la Administración tributaria sea informada de los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información. Además, continúa el tribunal, la Administración puede, tras recibir la información, solicitar información adicional al contribuyente interesado, que se podrá dirigir entonces a su abogado para que le asista, o bien revisar su situación fiscal.

Tras la publicación de esta importante sentencia del TJUE (primera sobre la DAC6) muchas han sido las reacciones y los foros en los que se han comentado sus razonamientos, fallo e implicaciones. Al margen de debates más o menos imaginativos sobre sus efectos futuros, hoy en día conocemos ya dos reacciones ciertas que han tenido lugar en el panorama español y que conviene tener en cuenta.

La primera ha sido la publicación de un auto del Tribunal Supremo, de 27 de febrero de 2023 (recurso 153/2021), en el que, en un procedimiento promovido por la Asociación Española de Asesores Fiscales (AEDAF), y tomando conocimiento del fallo del TJUE, el tribunal ha suspendido cautelarmente la aplicación del antes mencionado artículo 45.4.b) del RGAT. Esta suspensión cautelar (hasta que se resuelva sobre el fondo del recurso) quedará casi con seguridad sin objeto como consecuencia de la segunda de las reacciones que pasamos a comentar.

Se trata, en segundo lugar, de las enmiendas al Proyecto de Ley por el que se modifica la LGT para transponer la DAC7. En concreto, por medio de la enmienda núm. 1, el legislador pretende acoger el fallo del TJUE y exonerar a todos los intermediarios eximidos por deber de secreto profesional (no solo a los abogados a los que se refiere exclusivamente el TJUE) de su obligación de comunicar dicha cuestión a otros intermediarios.

En estas circunstancias, y aunque la expulsión de nuestro ordenamiento de la obligación prevista en el artículo 8.bis.ter.5 (y su homólogo doméstico) en realidad haya tenido lugar con la mera publicación de la sentencia del TJUE, es de agradecer la celeridad con la que el Tribunal Supremo y el legislador han reaccionado.

Dicho esto, no pensemos que los 'terribles dos' (en relación con la DAC6) han tocado a su fin. Antes al contrario, podemos estar entrando en su fase más aguda.

En la actualidad, existen dos cuestiones prejudiciales en relación con esta obligación que podrían marcar definitivamente su paso a la madurez (o no...). En orden cronológico, se trata de la cuestión prejudicial planteada por el Consejo de Estado francés en el Asunto C398/21 referido -también- al artículo 8.bis.ter.5 de la Directiva y, con un alcance más relevante, la cuestión prejudicial planteada por el Tribunal Constitucional belga en el Asunto C-623/22. En este segundo caso, la cuestión versa sobre aspectos que se pueden considerar "nucleares" en el contenido de la DAC6. Así, se plantea (i) si la obligación es exigible respecto a todos los impuestos directos o solo en relación con el impuesto sobre sociedades, o (ii) si son suficientemente claros y precisos los conceptos de "mecanismo", "intermediario", "transfronterizo", "señas distintivas" o "criterio del beneficio principal".