BFH, Urteil vom 19. Juli 2017, Az. I R 96/15 und BFH, Anhängiges Verfahren, Az. I R 45/16

Juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) sind bei Tätigkeiten, mit denen sie zwangsweise einen Betrieb gewerblicher Art begründen, trotz laufender Verluste ständig der Gefahr ausgesetzt, mit einer definitiven Kapitalertragsteuer von 15 Prozent zzgl. 5,5 Prozent Solidaritätszuschlag belastet zu werden. Wird die Steuer nachträglich festgesetzt, bedarf es zu ihrer Vermeidung regelmäßig einer Auseinandersetzung mit der Finanzverwaltung über vermeintlich geklärte Rechtsfragen.

Erzielen jPöR mit ihren wirtschaftlichen Betrieben Dauerverluste und ist die wirtschaftliche Tätigkeit nicht begünstigt, stellen die jährlichen Verluste verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) dar, die der definitiven Kapitalertragsteuerbelastung von 15 Prozent zzgl. 5,5 Prozent Solidaritätszuschlag unterliegen, wenn für die Ausschüttungen nicht das steuerliche Einlagekonto als verwendet gilt.

Insbesondere für rechtlich und finanzwirtschaftlich unselbstständige Betriebe gewerblicher Art (sog. Regiebetriebe) drängen sich – aufgrund der bestehenden Kasseneinheit zwischen Hoheitsbereich und Regiebetrieb und der daraus folgenden grundsätzlichen Unvermeidbarkeit der vGA – drei Fragen auf:

1. Sind vGA nicht deshalb zu verneinen, weil die jährlichen Verluste durch die Trägerkörperschaft als ausgeglichen gelten und eine verhinderte Vermögensmehrung bei dem Regiebetrieb gar nicht gegeben ist?

2. Stehen für die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos auch die unterjährigen Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto (Verlustausgleich in Form von Einlagen) zur Verfügung oder ist auf den zum Ende des vorausgegangenen Wirtschaftsjahrs festgestellten Bestand des steuerlichen Einlagekontos abzustellen?

3. Kann die Bescheinigung über die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nachträglich erstellt oder geändert werden oder gilt die Verwendungsfestschreibung in § 27 Abs. 5 KStG auch für Regiebetriebe?

Zur ersten Frage: Nach allgemeiner Meinung führen Dauerverluste von BgA einer jPöR fortlaufend zu vGA, da ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer einen über Jahre hinweg andauernden Verlust nicht hinnehmen würde. Mit dem Betrieb der defizitären Einrichtung spare sich der Hoheitsbereich der Trägerkörperschaft etwas. Dass bei einem Regiebetrieb aufgrund der Kasseneinheit mit dem Hoheitsbereich ein zeitgleicher Ausgleich der erwirtschafteten Verluste erfolgt und eine verhinderte Vermögensmehrung bei dem Regiebetrieb damit im Grunde gar nicht vorliegt, scheint dabei außer Betracht zu bleiben.

Zur zweiten Frage: Der BFH hat erst kürzlich (Urteil vom 19. Juli 2017, Az. I R 96/15) seine Rechtsprechung bestätigt (Urteil vom 30. Januar 2013, Az. I R 35/11), wonach die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos ungeachtet unterjähriger Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto auf den zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten positiven Bestand des Kontos begrenzt ist. Ob diese zu Kapitalgesellschaften und ihren Anteilseignern ergangene Entscheidung auf finanzwirtschaftlich unselbstständige Regiebetriebe zu übertragen ist, ist fraglich.

Zur dritten Frage: Das Gesetz ordnet an, dass die Berichtigung oder erstmalige Erteilung einer Steuerbescheinigung ausgeschlossen ist, wenn entweder die Minderung des steuerlichen Einlagekontos zu niedrig bescheinigt oder eine Steuerbescheinigung bis zur Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung des steuerlichen Einlagekontos nicht erteilt worden ist (sog. Verwendungsfestschreibung). Die Frage, ob die Verwendungsfestschreibung auch gilt, wenn eine vGA zu einem Zeitpunkt festgestellt wurde, in dem eine Änderung bzw. Ausstellung der Bescheinigung nach dem Gesetzeswortlaut nicht mehr zulässig ist (hier: im Rahmen einer Betriebsprüfung), liegt dem BFH gerade zur Entscheidung vor (Az. I R 45/16). Mit der Frage, ob die Verwendungsfestschreibung bei BgA überhaupt zur Anwendung kommt, wurde der BFH bisher nicht befasst.

Hinter all diesen Fragen steht die eine entscheidende Frage: An welcher Stelle macht eine „sinngemäße“ Anwendung der für Kapitalgesellschaften geltenden Regelungen auf einen BgA „Sinn“ und inwieweit führt eine Gleichbehandlung von BgA und Kapitalgesellschaft zu einer Benachteiligung des BgA?