A finales del 2017, la Cámara de Diputados presentó una iniciativa de reforma a diversas disposiciones legales, entre ellas el Código Fiscal de la Federación, la Ley Aduanera, el Código Penal Federal y la Ley Federal para Prevenir y Sancionar los Delitos Cometidos en Materia de Hidrocarburos, la cual tenía como principal objetivo abatir el fenómeno delictivo de la sustracción de combustible de la red de ductos de Petróleos Mexicanos, creando mecanismos o instrumentos que evitarán el quebranto al fisco federal derivado por esas prácticas. 

Es así, que esa iniciativa consideraba indispensable llevar a cabo una reforma integral en materia fiscal y penal, para fortalecer y uniformar los mecanismos de supervisión y control de toda la cadena de producción y comercialización, considerando indispensable inhibir las prácticas tendientes a erosionar la base del Impuesto Sobre la Renta mediante la transmisión indebida de pérdidas fiscales que podrían aprovechar empresas de nueva creación o empresas preexistentes de dicho sector y en general de los distintos sectores de la economía nacional.

Hoy en día, podríamos considerar que el espíritu de la iniciativa legal fue desvirtuado y resulta cuestionable si la reforma cumplió o no su cometido, ya que recientemente hubo cambios en la estrategia federal para combatir las prácticas de sustracción de combustible y al parecer de este decreto solo nos fue heredado una autoridad fiscal, que cada día goza de más amplias facultades que le permiten presumir actuaciones indebidas por parte de los contribuyentes. 

Lo anterior, resulta del análisis del artículo 69 B-bis del Código Fiscal de la Federación -articulo añadido en el Decreto publicado el pasado 01 de junio de 2018 por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación, de la Ley Aduanera, del Código Penal Federal y de la Ley Federal para Prevenir y Sancionar los Delitos Cometidos en Materia de Hidrocarburos- que faculta a la autoridad fiscal para presumir que una transmisión de pérdidas fiscales es indebida cuando identifique: 

A) Que el contribuyente que teniendo el derecho a la disminución de esas pérdidas fiscales, fue parte de una reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o bien; 

 B) Que el contribuyente que teniendo el derecho a la disminución de esas pérdidas fiscales, haya cambiado de accionistas y, como consecuencia de ello, dicho contribuyente deje de formar parte del grupo al que perteneció.2  Y siempre que la autoridad advierta que el contribuyente que obtuvo o declaró pérdidas fiscales, haya actualizado cualquiera de los siguientes supuestos: 

I. Obtenga pérdidas fiscales en alguno de los tres ejercicios fiscales siguientes al de su constitución en un monto mayor al de sus activos y que más de la mitad de sus deducciones derivaron de operaciones realizadas con partes relacionadas.  

II. Obtenga pérdidas fiscales con posterioridad a los tres ejercicios fiscales declarados siguientes al de su constitución, derivadas de que más de la mitad de sus deducciones son resultado de operaciones entre partes relacionadas y las mismas se hubieren incrementado en más de un 50 por ciento respecto de las incurridas en el ejercicio inmediato anterior.  

III. Disminuya en más del 50 por ciento su capacidad material para llevar a cabo su actividad preponderante, en ejercicios posteriores a aquél en el que declaró la pérdida fiscal, como consecuencia de la transmisión de la totalidad o parte de sus activos a través de reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o porque dichos activos se hubieren enajenado a partes relacionadas. 

IV. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la existencia de enajenación de bienes en la que se involucre la segregación de los derechos sobre su propiedad sin considerar dicha segregación al determinar el costo comprobado de adquisición.  

V. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la modificación en el tratamiento de la deducción de inversiones previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, antes de que se haya realizado al menos el 50 por ciento de la deducción.  

VI. Obtenga pérdidas fiscales y se adviertan deducciones cuya contraprestación esté amparada con la suscripción de títulos de crédito y la obligación adquirida se extinga mediante una forma de pago distinta a las previstas para efectos de las deducciones en la Ley del Impuesto sobre la Renta.    

 Del contenido del artículo en comento, podemos advertir que si bien dota a la autoridad fiscal de una nueva facultad que le permite presumir, con base en la información con la que cuenta, que un contribuyente realizó una transmisión indebida de pérdidas fiscales, es necesario destacar que esta facultad no es omnipotente, ya que para que la autoridad pueda iniciar el procedimiento de presunción, debe advertir que el contribuyente que tiene derecho a disminuir sus pérdidas fiscales,  se ubicó en los dos supuestos normativos que establece la ley, y que son formar parte de una reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o bien, cambio de accionistas y, como consecuencia de ello, dicho contribuyente deje de formar parte del grupo al que pertenecían, y adicionalmente actualice alguna conducta de las contenidas en las fracciones I a VI del 69-B Bis. 

El procedimiento presuntivo inicia con una notificación por parte de la autoridad fiscal al contribuyente por medio del buzón tributario, momento a partir del cual, éste tiene 20 (veinte) días para manifestar lo que a su derecho convenga, aportar documentación e información que le permitan desvirtuar los hechos. Una vez que la autoridad reciba esa documentación cuenta con un plazo de 6 (seis) meses, para analizarla y determinar si el contribuyente desvirtuó o no esa presunción, y en caso de no haberlo hecho, hará una publicación en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria y en el Diario Oficial de la Federación, que tiene como efecto confirmar la transmisión indebida de las pérdidas fiscales obtenidas por el contribuyente que las generó, así como la improcedencia de su disminución por el contribuyente que corresponda. 

 Atendiendo a lo hasta aquí dicho, resulta importante el mencionar que la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON), ha emitido un criterio normativo -3/2018/CTN/CS-SG (Aprobado 4ta. Sesión Ordinaria 20/04/20183, que señala que una vez iniciado el procedimiento, el contribuyente puede desvirtuar la presunción acreditando que tuvo una razón de negocios para realizar las operaciones de las que derivó la pérdida, la cual en opinión de la propia procuraduría, puede resultar complejo y requerir una especial valoración, con la posibilidad de traer consigo incertidumbre para el contribuyente. 

 De acuerdo con el anterior criterio y del análisis del artículo 69 B BIS, podemos concluir que aún y cuando las conductas del contribuyente lo hagan ubicarse en los supuestos normativos enlistados en dicha disposición, la presunción de la autoridad legal admite prueba en contrario –iuris tantum-,  ya que admitir lo contrario significaría una afectación directa al derecho humano de audiencia del cual goza el contribuyente, resultando por tal motivo importante definir el término “razón de negocios” para que el contribuyente este en posibilidad de su debido acreditamiento.