近年来随着区域性税收优惠政策日益升温,有关“实质性运营”的概念通过各种方式频频“出圈”。先有深圳市税务局稽查局对一起因注册在税收洼地缺乏实质性运营的企业做出追缴税款的案例,后有海南省省长在某新闻发布会上表示,“坚决不让海南自贸港成为‘避税天堂’”,“要从一开始就做好防范税收风险的文章”。

不久前,一则因注册在税务洼地缺乏实质性运营而被税务机关纳税调整的案例在朋友圈中广为传播。

根据深圳市税务局稽查局在其深税稽处【2020】242号文书中的披露,深圳某广告公司(以下称“深圳公司”)与其在新疆霍尔果斯设立的全资控股子公司(以下称“霍尔果斯公司”)均属于某香港上市公司[1]的成员企业,均取得香港上市公司的授权,经营广告相关业务,可以在集团旗下所有影城发布映前广告和阵地广告。深圳公司和霍尔果斯公司虽然从事相同的业务,但霍尔果斯公司却在仅注册登记两名财务人员的情况下,于2015至2017年申报营业收入合计796,402,729.76元。由于霍尔果斯公司可以享受财税[2011]112号规定的企业所得税优惠政策,因而最终申报缴纳企业所得税0元。与之相比,深圳公司2015至2017年申报营业收入合计仅为38,710,886.29元,缴纳企业所得税合计48,695.77元。深圳市税务局稽查局认为霍尔果斯公司日常并无实际业务人员从事业务相关工作,其业务运作主要由集团其他人员履行。深圳市税务局稽查局认为深圳公司以享受税收优惠为目的,将收入及利润转移至霍尔果斯公司。因此,核定将霍尔果斯公司2015年至2017年收入合计661,540,755.15元调整至深圳公司,追缴企业所得税合计5247.02万元、并加收滞纳金。

无独有偶,在中共中央办公厅、国务院办公厅2021年3月印发的《关于进一步优化税收征管改革的意见》中,明确提到对利用“税收洼地”的避税行为加大监管检查力度。

上述政策及案例释放出来的一系列信号应引起企业的高度重视。过去或能通过直接设立简单壳公司的做法进行税收套利,但如果当下还存有这类侥幸心理,未来很有可能面临追缴高额税款、甚至是行政处罚的风险。

因此,如何合法合规、有效利用区域性税收优惠政策, 将是本文讨论的重点。

一、现有主要区域性税收优惠政策汇总

下表汇总了现行合法有效的主要区域性企业所得税税收优惠政策(未涵盖某些地方政府自行给与的财税优惠措施):

二、“实质性运营”概念的提出及内容

除海南自贸区企业所得税优惠政策以外,现行其他区域税收优惠政策并未对具体适用条件做出明确而细化的规定,但或许目前海南自贸区有关“实质性运营”的概念值得借鉴。

为促进海南自由贸易港企业所得税优惠政策落地,在海南省税务局、海南省财政厅及海南省市场监督管理局三部门联合印发的《关于海南自由贸易港鼓励类产业企业实质性运营有关问题的公告》(国家税务总局海南省税务局公告2021年第1号,以下简称“1号文”)中首次明确了实质性运营所需具备的要素以及对不同适用情形的具体要求。

在1号文中,主要区分以下4种情形分别对于其实质性运营所需条件进行规定。

(一)注册在自贸港的居民企业,且在自贸港之外未设立分支机构

在此情况下,居民企业的生产经营、人员、财务、资产均需在自贸港,上述四项因素中任何一项不在自贸港的,均不符合实质性运营的条件。其中:

  • 生产经营在自贸港是指居民企业在自贸港有固定生产经营场所,且主要生产经营地点在自贸港或者对生产经营实施实质性全面管理和控制的机构在自贸港;
  • 人员在自贸港是指居民企业有满足生产经营需要的从业人员在自贸港工作,且与居民企业签订1年以上劳动合同或聘用协议;
  • 账务在自贸港是指居民企业的会计凭证、会计账簿、财务报告等会计档案资料存放在自贸港,居民企业的主要银行结算账户开立在自贸港;
  • 资产在自贸港是指居民企业拥有资产所有权或使用权并实际使用的资产在自贸港,且与企业的生产经营相匹配。

(二)注册在自贸港的居民企业,在自贸港之外设立分支机构

这种情况属于总机构是在自贸港的跨自贸港经营汇总纳税企业。在此情况下,判定实质性运营时主要把握注册在自贸港的居民企业是否能够从生产经营、人员、财务、资产四个维度实施对各分支机构的实质性全面管理和控制。其中:

  • 实质性管理,是对各个分支机构的生产经营活动进行计划、组织、指挥、协调;
  • 实质性控制,是对各个分支机构的人财物具有最终决策权和控制权。

(三)注册在自贸港之外的居民企业在自贸港设立分支机构

这种情况属于总机构是在自贸港外的跨自贸港经营汇总纳税企业。在此情况下,判断在自贸港的分支机构是否实施实质性运营主要考察分支机构是否具备与生产经营职能相匹配的营业收入、职工薪酬和资产总额。

其中,具备生产经营职能,是指在自贸港有固定的生产经营机构、场所,具备与生产经营相匹配的软硬件支撑条件并开展相关业务。

(四)非居民企业在自贸港设立机构场所

这种情形与第三种情形的判断标准相似,强调机构、场所具有生产经营职能。其判断标准也是考察在自贸港的机构、场所具备与其生产经营职能相匹配的营业收入、职工薪酬和资产总额。

三、围绕“实质性运营”的税务规划

目前各地方对适用区域性税收优惠普遍采用自行判别、申报享受、相关资料留存备查的方式,企业可以在预缴申报时自行计算填报,方便企业对于优惠政策的适用。然而纳税便利如同一把双刃剑。过去审批制下企业经申请批准后方能适用税收优惠,从而增强了符合政策适用的确定性。但现行税收征管方式下税务机关加强事中事后监管,特别是在适用区域性税收优惠方面,由于政策本身对于适用条件并未有特别明确的细化规则,地方税务机关在执法过程中或存在较大自由裁量的空间,这对企业合理规划适用税收优惠提出更高的要求。

如何在“满足实质性运营条件”与“不增加企业运营负担”中找寻到最佳的平衡点,往往是项极其复杂的工程,涉及到对企业各业务流程环节的设计优化、业务部门组织人员的协调沟通、甚至是整个集团下属相关企业的综合部署及调整。我们基于过往的实践经验归纳以下方面供参考:

  • 了解你的业务及人员。这点看似很简单,但往往是很多税务筹划中最容易忽视的一点。在进行税收规划前,应充分、深入了解集团内各企业的业务模式、业务特点、市场地域特点、上下游供应链情况、核心人员安排、短期及中长期发展规划、海外市场布局、股东及未来投融资等具体情况。
  • 顶层架构设计。在充分了解业务及人员的基础上,根据企业目前及未来发展规划等考量,对于拟选择的设立实体的注册地、拟设立实体的持股架构安排,以及设立的形式(包括是成立新的公司亦或是迁址、对于现有业务是否需进行资产转让等)进行筹划。
  • 业务及功能定位。对拟设立在税收优惠地区的企业或若干企业进行功能定位,规划相应的组织结构及人员安排。
  • 集团内关联交易安排。虽然原则上对境内企业之间的关联交易不做转让定价纳税调整,但是如果境内企业之间存在不同税负,或者存在部分亏损部分盈利的情况,则境内企业之间的关联交易仍属于转让定价纳税调整的范畴。因此,在适用区域性税收优惠政策时,应充分关注关联交易下的定价安排,避免纳税调整的风险。
  • 其他财税优惠政策。这些区域除了提供企业所得税优惠政策外,对于个人所得税通常也出台了相应的税收优惠。此外,部分地区的地方政府也出台有相应财政返还政策。因此,企业应当在全面了解各区域税收优惠的基础上,综合考虑对比各项税负后选择合适的区域。
  • 动态监测及调整。企业应及时关注政策的更新及动向,提前进行战略布局与筹划,把握政策的风向标。