Los derechos a una pensión de jubilación concedidos a los administradores en pólizas de seguros pueden quedar sometidos a tributación en IRPF como retribución en especie antes del abono de la prestación.

La naturaleza mercantil de la relación que mantienen los miembros del consejo de administración que desarrollan funciones ejecutivas (teoría del vínculo), tiene una importante incidencia en el régimen tributario aplicable en el IRPF a la remuneración en especie que puede derivarse de la concesión de beneficios ligados a la jubilación.

En los casos en los que los consejeros ejecutivos no han accedido a su cargo promocionando en la sociedad, al acuerdo asumido no constituye generalmente un compromiso por pensiones en los términos previstos en la normativa de planes y fondos de pensiones (Real Decreto Legislativo 1/2002), a pesar de que los beneficios que les son concedidos presentan un alcance muy similar a los protegidos por la normativa de pensiones.

En consecuencia, en estos casos el régimen tributario aplicable a las aportaciones a seguros que sean utilizados para exteriorizar dichos compromisos debe cumplir los criterios sobre imputación de rendimientos del trabajo previstos en la Ley del IRPF, según la cual los rendimientos del trabajo se imputarán "al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor".

El concepto de exigibilidad ha sido analizado por la Dirección General de Tributos (DGT) en numerosas ocasiones, pronunciándose acerca de la correlación existente entre el momento en el que una renta del trabajo se somete a tributación y la capacidad del empleado de exigir la percepción o abono de dicha renta.

Esta interpretación de la DGT es la que ha permitido considerar que, en otras retribuciones como las derivadas de esquemas de opciones sobre acciones (stock option plans), únicamente habrá hecho imponible a efectos del IRPF cuando el beneficiario ejercite o liquide sus derechos, pero no en el momento de su concesión, ni tampoco en el momento en el que se hubieran cumplido las condiciones para que se produzca la liquidación de dicho derecho (periodo de carencia o vesting).

Sin embargo, desde 2016 parece que la DGT ha cambiado el criterio que había venido manteniendo del principio de exigibilidad en relación con la tributación de los beneficios por pensiones concedidos a consejeros ejecutivos.

En efecto, en dos resoluciones vinculantes (V2365-16 y V4251-16), en las que analizaba el tratamiento fiscal a efectos del IRPF de un seguro contratado por una empresa que instrumentaba determinados compromisos por pensiones con sus administradores, el citado centro directivo concluía que, aunque no existe obligación de imputar las primas abonadas por el tomador en la medida en que el seguro contenga condiciones para que el beneficiario pueda percibir la prestación, sin embargo, es obligatoria la imputación fiscal de la provisión matemática como retribución en especie del administrador a efectos del IRPF en el momento en que el derecho a percibir las prestaciones derivadas del contrato de seguro devenga incondicional, siempre que no se hubiera producido el vencimiento del contrato. Y ello aunque la prestación y, por lo tanto, el rendimiento del trabajo, no resultase aún exigible.

Estas resoluciones generan una situación controvertida ante un eventual cese del administrador, situación en la que se planteará la posible imputación como remuneración en especie por el valor de la provisión matemática si, por ejemplo, no existiera ninguna condición adicional para que el consejero pudiera acceder a los fondos, distinta del paso del tiempo hasta el cumplimiento de la edad de jubilación.

La última revisión de este asunto por parte de la DGT se producía en julio de 2019 (V1665-19), en una resolución en la que se planteaba qué sucedería si la entidad procedía a ejercitar un rescate parcial en los supuestos de cese en los que el consejero consolida sus derechos sobre los fondos garantizados, con la finalidad de que dichos importes sirvan para cumplir con las obligaciones tributarias del retenedor, situación que puede atenuar el impacto que este régimen tributario puede generar en los consejeros.

Bajo el actual panorama legislativo, y de acuerdo con lo anterior, vemos que la imputación como renta gravable relacionada con los compromisos por pensiones de los administradores sigue siendo controvertida y afecta no solo a ellos sino también a la sociedad para la que presta sus servicios.