La Dirección General de Tributos examina la procedencia de aplicar de nuevo el impuesto sobre actos jurídicos documentados en aquellos casos en los que se produce un cambio en el valor de tasación de un inmueble ya hipotecado, así como de qué modo ello podría colisionar con la protección del deudor.

1. El criterio de la Dirección General de Tributos

La Dirección General de Tributos, en la consulta vinculante V1078-17, de 9 de mayo del 2017, analiza la procedencia de liquidar el impuesto sobre actos jurídicos documentados cuando existe una alteración en el valor de tasación de un inmueble ya previamente hipotecado. En el caso examinado se había constituido inicialmente una hipoteca en garantía de un préstamo destinado a la autopromoción de vivienda habitual, fijándose a efectos de valoración del inmueble dos importes diferentes: uno como valor de tasación en el momento en el que se concedió el préstamo —que fue el que se hizo contar en la escritura de hipoteca como valor de subasta— y otro, muy superior, como valor hipotético que tendría el inmueble una vez terminada la autopromoción.

Pues bien, finalizada la autopromoción, se pretendió hacer constar en el Registro de la Propiedad un valor de subasta acorde con el valor de la vivienda según nueva tasación, extremo que suscitó dudas sobre la necesidad de liquidar el impuesto sobre actos jurídicos documentados sobre la base de la nueva tasación.

El centro directivo recuerda que, a tenor del artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, para tributar por la cuota variable del documento notarial a la que se refiere dicho precepto, deben cumplirse de manera conjunta los cuatro requisitos allí citados, los cuales —afirma la Dirección General—, concurren en las escrituras públicas que documenten las modificaciones del valor de tasación de los inmuebles hipotecados.

En ese sentido y por lo que atañe al requisito que podría ser más controvertido en este caso —esto es, que el documento tenga por objeto una cantidad o cosa valuable—, señala la Dirección General que el contenido valuable de la escritura en la que se modifique el valor de tasación determina la base imponible del impuesto, estando constituido por el importe de la obligación o capital garantizado —es decir, el saldo pendiente de pago a fecha de la escritura en que se modifique el valor de tasación— más los intereses, costas y gastos que se establezcan.

2. Comentario final

La referida conclusión de la Dirección General de Tributos reitera el criterio de consultas como la V338‑17, de 8 de febrero del 2017. En ella, resolviendo un supuesto en el que simultáneamente se modificaba el valor de tasación del inmueble a efectos de subasta y se pactaba una ampliación de la hipoteca, consideró, sobre la base de lo dispuesto en el artículo 4 del aludido texto refundido, que en ese caso «nos encontraríamos con dos hechos imponibles que deberán tributar por la modalidad de actos jurídicos documentados de forma independiente».

Pues bien, teniendo en cuenta que también en esa consulta el centro directivo estableció que el contenido valuable de la escritura en que se modifica el valor de tasación y que determina la base imponible del impuesto está constituido por las cantidades antes citadas, la conclusión es que existe una obligación de tributar nuevamente en estos casos por la totalidad de la responsabilidad hipotecaria, extremo que puede ser difícil de conciliar con algunos de los más elementales principios de justicia tributaria.

Desde esa perspectiva, consideramos más acertado el criterio que mantuvo el Tribunal Económico‑Administrativo Central en su Resolución de 12 de mayo del 2009 (n.º 7209/2008). En ella, analizando si la tasación a efectos de subasta recogida en escritura pública cumplía todos los requisitos para la sujeción al gravamen establecidos en el artículo 31.2 del texto refundido, señaló que dicho documento notarial «no tiene por objeto cantidad o cosa valuable porque no contiene un negocio jurídico nuevo que recaiga sobre objeto evaluable […]». De acuerdo con lo anterior, el tribunal concluyó que «la tasación a efectos de subasta no constituye una convención que modifique o altere los contenidos del negocio jurídico», refiriéndose este último, en ese caso, a una redistribución hipotecaria que implicaba una novación objetiva de la hipoteca, operación en la que sí se identifica contenido económico.