Muy conocida es la Sentencia del Tribunal Constitucional del pasado 16 de febrero, derivada del cuestionamiento de la constitucionalidad de varios preceptos de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana del Territorio Histórico de Gipuzkoa, en relación con los arts. 107 y 110.4, del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, por posible infracción tanto del principio de capacidad económica y de la prohibición de confiscatoriedad (art.31 CE), como del derecho de defensa (art. 24 CE), así como la posterior, del mismo Tribunal, de fecha 1 de marzo de 2017, en relación con análogo objeto pero en relación con la Norma Foral 46/1989, de 19 de julio, del territorio histórico de Álava.

El último hito jurisprudencial lo constituye la Sentencia de 11 de mayo de 2017, también del Tribunal Constitucional, en la que se declara, ahora directamente, la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2.a) y 110.4 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, Sentencia en la que el Tribunal se remite a los Fundamentos Jurídicos incorporados en las dos previamente dictadas.

No vamos a dedicar este comentario al análisis de las mencionadas Sentencias, ya suficientemente analizadas (esencialmente las dos primeras y la última por remisión a aquellas) y de las previsibles consecuencias para los correspondientes erarios públicos, sino a la revisión de la doctrina que desde hacía ya algún tiempo venían sosteniendo los Tribunales de Justicia en relación con esta materia.

Y vamos a tomar como eje de nuestro comentario la Sentencia de Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 19 de enero de 2017, dictada en el recurso 634/2016 (Id. Cendoj 41091330032017100009).

En esta Sentencia la Sala de lo Contencioso-Administrativo en Sevilla entra a analizar lo que ella misma califica como cuestión principal a dilucidar, que no es otra que determinar si en los casos de venta del inmueble por un valor inferior al de compra, se devenga o no el citado impuesto, al defender la parte recurrente que no ha habido tal incremento a la vista de los precios de compra y venta del inmueble.

Lo primero que se indica es que la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo que es objeto de la apelación tomó como fundamento la configuración del impuesto municipal de forma objetiva y ajena a los valores de compra y venta del inmueble, para a renglón seguido remitirse de forma directa previamente establecida por el propio Tribunal Superior de Justicia.

Esa doctrina aborda el sistema de determinación de la base imponible contenido en el artículo 107 del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, que parte de la base de que en toda transmisión de los terrenos sujetos al impuesto ha habido un incremento de valor; este punto de partida tiene su origen en el axioma del continuado incremento de valor de los terrenos, que fue cierto durante décadas, pero que se ha visto alterado un los últimos años.

A juicio de la Sala, el incremento de valor experimentado por los terrenos de naturaleza urbana constituye el primer elemento del hecho imponible, de manera que si no se existiera tal incremento no se generaría el tributo, aun a pesar de la regla contenida en el citado artículo 107 para la determinación del cálculo de la cuota.

Y es que, a juicio del Tribunal, faltaría el elemento esencial del hecho imponible, no pudiendo surgir, por ende, la obligación tributaria, lo que en definitiva se traduce en un supuesto de no sujeción, argumentando, y esto es trascedente, que la solución al problema no puede ni debe resolverse tomando en consideración exclusivamente el método de cálculo en detrimento de la realidad económica, pues ello supondría desconocer los principios de equidad, justicia y capacidad económica. Y si esto es así cuando no ha existido incremento de valor, también ha de predicarse esta solución para el caso de que el incremento haya sido inferior a la resultante de aplicar la regla de cálculo de la ley.

Más aún, esa doctrina llega a anticipar lo que posteriormente ha acontecido: si hubiese de primar la aplicación objetiva de la regla de cálculo establecida en el reiterado artículo 107, éste habría de ser considerado inconstitucional.

Las conclusiones de ésta exégesis son claras:

  • Si se acredita y prueba que en el caso concreto no ha existido, en términos económicos o reales incremento alguno, no tendrá lugar el presupuesto de hecho fijado por la ley para configurar el tributo.
  • La base imponible está constituida por el incremento del valor de los terrenos, que ha de prevalecer sobre lo que resulte de la aplicación de las reglas del artículo 107, que sólo resultarán aplicables cuando aquel sea superior, siendo totalmente invocable la jurisprudencia anterior sobre la prevalencia de los valores reales, pudiendo acudirse incluso a la tasación pericial contradictoria.

El Tribunal afirma que cuando la transmisión se efectúa por valor inferior al de adquisición, el titular sufre una pérdida económica y por tanto el supuesto no es subsumible en el hecho imponible del impuesto, pero a continuación añade un elemento absolutamente fundamental, también reiterado por la jurisprudencia: la carga de la prueba de la minusvaloración de los bienes recae de forma clara y precisa sobre el contribuyente, que es quien deberá realizar el esfuerzo de acreditar tal circunstancia, no siendo suficiente a tales efectos remitirse al mero valor recogido en las escrituras de compraventa y/o a informes contables para acreditar dicha realidad, siendo una prueba que se considera adecuada la pericial que establezca la tasación que pudiera ilustrar claramente sobre el valor de bien en orden a concretar la existencia, o no, del incremento objeto de gravamen.

Como puede observarse, el debate, a pesar de la novedad que ha significado la reciente declaración de inconstitucionalidad, ya había sido lo suficientemente analizado y centrado por los Tribunales de Justicia, consolidando un argumentario que, a la postre, enlaza con la expulsión del ordenamiento de los preceptos forales afectados por dicha declaración, señalados más arriba, y sin perjuicio de que, previsiblemente, ello implique también una adaptación de la norma estatal.