Le Conseil d'Etat s'est prononcé sur l'application du concept de la nation la plus favorisée en matière d'avoir fiscal[1] attaché à des dividendes payés par une société française à sa société mère étrangère.

Au cas d'espèce, une société néerlandaise (la « Société ») réclamait à l'administration fiscale française le paiement de la moitié de l'avoir fiscal attaché aux dividendes reçus de sa filiale française. La Société était résidente fiscale néerlandaise.[2] Au titre du paragraphe 3 de l'article 10 de la Convention franco-néerlandaise, le bénéfice de l'avoir fiscal est conditionné à ce que la Société soit assujettie à l'impôt néerlandais à raison du montant total des dividendes distribués par la filiale française auxquels l'avoir fiscal est attaché. Manifestement, la Société ne remplissait pas cette condition. Elle fondait donc sa demande sur l'article 10 de la convention franco-italienne qui n'exige pas, pour pouvoir bénéficier de l'avoir fiscal, que le montant total des dividendes ait été imposé dans le pays de la société mère bénéficiaire (en Italie).

Après avoir vu sa demande refusée par l'administration fiscale, la société néerlandaise a déposé une requête devant le tribunal administratif de Paris puis interjeté appel devant la Cour administrative d'appel de Paris du jugement du tribunal qui lui était défavorable. La Cour ayant rejeté ses demandes, la Société a ensuite saisi le Conseil d'Etat.

Pour pouvoir bénéficier des dispositions plus favorables de la Convention franco-italienne dont elle ne pouvait pas se prévaloir, la Société faisait valoir que la différence de traitement en fonction de la convention applicable n'était pas compatible avec les stipulations du Traité instituant la Communauté Européenne alors en vigueur protégeant la liberté d'établissementet la liberté de circulation des capitaux Ainsi la Société considérait qu'en raison de ces libertés, un contribuable d'un Etat membre avait la possibilité de se prévaloir des clauses plus favorables présentes dans d'autres conventions bilatérales conclues par des Etats membres.

Le Conseil d'Etat s'est prononcé en défaveur du contribuable. Pour conclure dans ce sens, la juridiction suprême a tout d'abord rappelé les règles communautaires en matière de la répartition du pouvoir d'imposer entre Etats :

  1. En l'absence de dispositif communautaire permettant de lutter contre la double imposition, « les Etats membres sont, dans le cadre des conventions fiscales, libres de fixer les facteurs de rattachement aux fins de la répartition de la compétence fiscale. »
  2. Une différence de traitement entre ressortissants de deux Etats contractants, résultant de la compétence fiscale ne saurait en règle générale être constitutive d'une discrimination.
  3. L'exercice du pouvoir d'imposition conformément à une convention fiscale, le cas échéant, ne peut s'affranchir du respect des règles communautaires.
  4. Le respect du principe de non-discrimination implique que l'octroi d'un avantage qui serait détachable du reste de la convention puisse être revendiqué par un résident d'un Etat qui n'est pas partie à la Convention.

Faisant application au cas d'espèce des principes ainsi rappelés, le Conseil a examiné la question, conformément au point 4 ci-dessus, de savoir si l'avantage offert par la Convention Franco-italienne était détachable de cette convention et pouvait être appliqué à un contribuable auquel s'appliquait une autre convention fiscale.

Le Conseil d'Etat a jugé que cet avantage était non détachable de la convention et ainsi rejeté la demande de la société néerlandaise. Pour décider en ce sens, il a considéré que :

  • L'économie de la convention franco-néerlandaise était différente de celle de la convention franco-italienne, et
  • L'avantage accordé par cette dernière faisait partie intégrante de la convention et contribuait à son équilibre.

Les conclusions de M. le Rapporteur Public Vincent Daumas nous éclairent sur le sens de la décision. Une société bénéficiaire de dividendes résidente fiscale des Pays-Bas est dans une situation différente à celle d'un même contribuable résident fiscal en Italie car l'économie des deux conventions applicables est différente. En effet, dans la situation inverse d'une société mère française qui serait bénéficiaire de dividendes versés par une filiale italienne ou néerlandaise, la société mère :

  • pourrait réclamer le paiement d'un avoir par le Trésor italien ;
  • ne pourrait pas réclamer le paiement d'un avoir par le Trésor néerlandais.

Par cette décision, défavorable au contribuable, le Conseil d'Etat fait application de la grille de lecture résultant de la jurisprudence en la matière de la Cour de justice de l'Union Européenne rappelée par M. le Rapporteur Public Vincent Daumas dans ses conclusions.