Con efectos desde el 1 de enero del 2015, la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican, entre otras, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, ha introduci- do las siguientes modificaciones en relación con el impuesto sobre la electricidad:

  • Ha derogado el capítulo IX del título I de la Ley de Impuestos Especiales y adaptado precep- tos conexos para suprimir el impuesto sobre la electricidad.
  • Ha reestructurado el título III de la Ley de Im- puestos  Especiales,  que  pasa  a denominarse «Impuestos especiales sobre el carbón y sobre la electricidad», en el que se incluye un nuevo capítulo II que regula un nuevo «impuesto es- pecial sobre la electricidad».

En particular, y como consecuencia de estas mo- dificaciones, desde el 1 de enero del 2015, el nuevo impuesto especial sobre la electricidad ha dejado de configurarse como un impuesto sobre la fabricación y, por tanto, el hecho imponible del nuevo impuesto ya no es la fabricación e impor- tación de electricidad, sino el suministro de elec- tricidad a una persona o entidad que la adquiere para su propio consumo, o bien el consumo por los productores de la electricidad generada por ellos mismos (autoconsumo).

Debido a esta nueva configuración, al impues-    to especial sobre la electricidad no se le aplica el capítulo I del título I de la Ley de Impuestos Es- peciales, que contiene las disposiciones comunes aplicables a los impuestos especiales de fabrica- ción, ni, por tanto, el régimen sancionador del ar- tículo 19 de dicha ley, que se incluye dentro del mencionado capítulo. Por el contrario, el impues- to especial sobre la electricidad cuenta, a partir del 1 de enero del 2015, con un régimen sanciona- dor específico regulado en el artículo 103 de la Ley de Impuestos Especiales.

Cabe recordar a estos efectos que, de conformi- dad con el artículo 19.2a de la Ley de Impuestos Especiales, constituye infracción tributaria grave la fabricación e importación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación (entre los que figuraba el ya suprimido impuesto sobre  la electricidad) con incumplimiento de las condi- ciones y requisitos exigidos en esa ley y su regla- mento de desarrollo. Uno de dichos requisitos es la obligación de inscripción en el correspondiente Re- gistro territorial, siendo la ausencia de inscripción sancionable con una multa pecuniaria proporcional del 100 % de las cuotas que corresponderían a las cantidades de los productos fabricados e importa- dos objeto de los citados impuestos especiales de fabricación sin contar con la inscripción en dicho Registro.

A raíz de la introducción del nuevo impuesto es- pecial sobre la electricidad, al que no le resulta  de aplicación la citada infracción, con fecha de 2 de marzo  del  2015,  la  directora  del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha dictado una resolución conforme a la cual considera que, dado que la falta de inscripción en el Registro territorial de una instalación de producción de electricidad ya no es sancionable al amparo de la nueva nor‑ mativa, al haber dejado de constituir una infrac‑ ción bajo el régimen vigente y desaparecer por tanto la tipicidad, la aplicación retroactiva de este nuevo régimen siempre va a ser más favorable al contribuyente.

En virtud de lo anterior, la resolución concluye que, en relación con la posible comisión, con anteriori- dad al 31 de diciembre del 2014, de la infracción ti- pificada en el artículo 19.2a de la Ley de Impuestos Especiales por parte de instalaciones de producción de electricidad que no estuvieran inscritas en el Re- gistro territorial, los servicios dependientes de ese Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributa- ria (AEAT) procederán del modo siguiente:

  • Con carácter general, la falta de inscripción   en el Registro territorial de una instalación de producción de electricidad que debiera haber- lo estado con anterioridad al 31 de diciembre del 2014 no se considerará constitutiva, por falta de tipicidad, de una infracción del artícu- lo 19.2a de la Ley de Impuestos Especiales y, por tanto, no se incoarán nuevos expedientes sancionadores cuando se detecte tal omisión.
  • En los expedientes sancionadores ya incoados y no finalizados, el instructor formulará una pro- puesta de resolución sin imposición de sanción. Y, en los casos en que ya hubiera sido formula- da una propuesta de resolución con imposición de sanción que estuviera pendiente de la reso- lución del órgano competente para imponerla, éste procederá a su rectificación, de manera que la resolución no imponga sanción alguna.
  • En los expedientes sancionadores pendientes de la resolución de un recurso de reposición, el recurso de reposición será estimado.
  • En  los  expedientes  sancionadores finalizados y pendientes de envío al Tribunal Económico‑ ‑Administrativo, en el caso de que se haya inter- puesto reclamación económico‑administrativa y el expediente aún no haya sido remitido al Tribunal Económico Administrativo competen‑ te, se procederá a la anulación de la sanción siempre que el escrito de interposición de la reclamación incluya alegaciones y previamen‑ te no se hubiese presentado recurso de repo- sición.
  • La no imposición de sanción, la estimación del recurso de reposición o la anulación de la san- ción impuesta se justificará con un texto con- creto, según se determina en la propia reso- lución.

Pues bien, a pesar de que la resolución de la di- rectora del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales únicamente despliega sus efectos en el ámbito de los órganos dependientes de la Agen-  cia Estatal de Administración Tributaria, el Tribunal Económico‑Administrativo Central, en su reciente Resolución 2540/2014, de 18 de junio del 2015, ya ha acogido las conclusiones de la citada resolución y, por tanto, ha considerado que debe procederse a anular la sanción impuesta al contribuyente en apli- cación del artículo 19.2a de la Ley de Impuestos Es- peciales por importe de 3 117 641,56 euros corres- pondiente a los ejercicios 2009 a 2012 y a estimarse la pretensión de la entidad interesada basándose en los argumentos establecidos en la resolución sobre la retroactividad del régimen sancionador más favo- rable derivado de la nueva normativa.

La resolución de la directora del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales viene a dar cum- plimiento a lo dispuesto en el artículo 10.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributa- ria, que recoge el principio de retroactividad de las normas que regulen infracciones y sanciones tri- butarias que no sean firmes cuando su aplicación sea favorable para el interesado, precepto que, a su vez, recoge a sensu contrario lo dispuesto en el artículo 9.3 de la Constitución, que establece el principio de la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de de- rechos individuales (véase, por ejemplo, la Sen- tencia del Tribunal Supremo rec. n.º 3896/2001, de 17 de noviembre del 2006, FJ 5.º).

De acuerdo con lo anterior, y aunque la resolución comentada no hace referencia a los supuestos en los que el asunto esté en vía contenciosa, el tenor literal del artículo 10.2 es claro: los efectos re- troactivos alcanzan a todos los actos «que no sean firmes», por cuanto habrá que entender que dicha retroactividad de la norma más favorable afectará a todos los supuestos en los que la sanción im- puesta no hubiera adquirido firmeza.

En definitiva, las implicaciones que las citadas resoluciones pueden tener sobre los expedientes sancionadores incoados en los últimos años a ins- talaciones de producción de electricidad por  falta de inscripción en el Registro territorial son de gran trascendencia, por lo que se recomienda un análi- sis jurídico pormenorizado de la situación actual de cada caso concreto.