Como es sabido, son muchos y muy variados los aspectos que, en el ámbito de las notificaciones tributarias, pueden incidir a la hora de valorar si aquéllas han sido practicadas válidamente o si, por el contrario, de ellas no pueden derivarse los efectos jurídicos inherentes al acto o resolución administrativa que pretendía notificarse al interesado. La complejidad de este tema puede ya intuirse de las palabras del Tribunal Constitucional, reiteradas en varias sentencias, cuanto señala que «ni toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24 C. E. ni, al contrario, una notificación correctamente practicada en el plano formal supone que se alcance la finalidad que le es propia, es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece».

Buena muestra de ello la constituyen tres recientes fallos en los que el Tribunal Supremo, el Tribunal Económico Administrativo Central y, por último, la Audiencia Nacional, abordan diversas cuestiones relativas al momento y lugar en el que deben efectuarse las notificaciones tributarias para que puedan entenderse practicadas válidamente.

  1. Notificaciones realizadas en el mes de agosto

En la Sentencia de 13 de mayo del 2015 (rec. n.º 3529/2014), el Tribunal Supremo resuelve un recurso de casación en interés de ley interpuesto contra una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en la cual, ante notificaciones efectuadas por la Administración los días 6 y 7 del mes de agosto, el tribunal entendió que faltaba la «creencia racional» de poder localizar al obligado tributario en tales fechas de «vacaciones estivales», concluyendo que el segundo intento de notificación durante el mes de agosto, cuando el primer intento resultó infructuoso por encontrarse ausente, constituyó una mera formalidad que ha privado al administrado de su constitucional derecho de defensa.

Pues bien, sobre esta cuestión el Tribunal Supremo aclara ahora que el hecho de realizar notificaciones en el mes de agosto no resulta concluyente por sí solo para considerar que aquéllas no llegaron a conocimiento del sujeto pasivo, ya que el artículo 112 de la Ley General Tributaria no excluye el mes de agosto como mes para efectuar notificaciones.

No obstante, su fallo se mantiene en la línea del pronunciado por el Tribunal Superior de Justicia, aunque añadiendo un matiz adicional al razonamiento de aquél. En ese sentido, el Tribunal Supremo estima que, toda vez que si de las «circunstancias concurrentes» puede llegarse a la convicción de que el obligado ha recibido la comunicación objeto de notificación en supuestos en los que ésta adolece de defectos formales, el mismo razonamiento puede esgrimirse cuando, pese a la validez formal de la notificación, de las «circunstancias concurrentes» pueda llegarse a la convicción de que la notificación no ha llegado a conocimiento del interesado. Dicho argumento ha servido al Tribunal Supremo para desestimar el recurso interpuesto por la Administración General del Estado.

  1. El lugar de la práctica de las notificaciones en caso de existir representación voluntaria

Por su parte, el Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de 2 de junio del 2015 (R. G. 1788/2014), aborda una interesante cuestión —al margen de que pueda compartirse o no su criterio— relacionada con el lugar al que la Administración debe remitir las notificaciones tributarias cuando los contribuyentes han venido actuando con ella a través de un representante voluntariamente designado por ellos. En concreto, el supuesto de hecho sometido al análisis del tribunal en la aludida resolución era, en síntesis, el siguiente:

  • En octubre del 2010 se iniciaron frente a dos contribuyentes sendos procedimientos sancionadores, los cuales fueron notificados a la representante designada por aquéllos con la que, además, ya se habían realizado todas las actuaciones inspectoras llevadas a cabo previamente respecto de tales sujetos.
  • En abril del 2011 se intentó sin éxito, en dos ocasiones, notificar la resolución de los correspondientes expedientes sancionadores a los contribuyentes remitiendo tales notificaciones a sus respectivos domicilios fiscales.
  • En mayo del 2011 la Administración notificó dichas resoluciones en el domicilio de la representante.

Los contribuyentes afectados consideraron, y así lo alegaron ante el Tribunal Económico Regional de Galicia, que entre el inicio de los procedimientos sancionadores y la notificación final de sus respectivas resoluciones medió un plazo de tiempo que superó los seis meses, lo que habría provocado la caducidad de los expedientes sancionadores. Tales consideraciones fueron acogidas por el Tribunal Regional, que estimó la pretensión de los sujetos afectados entendiendo que los primeros intentos de notificación practicados en el domicilio fiscal de los obligados tributarios no eran válidos ya que, según su parecer, debieron efectuarse en el domicilio de la representante designada al efecto con la que se entendieron todas las actuaciones inspectoras y donde, además, se notificaron finalmente los acuerdos sancionadores.

En línea con sus razonamientos, el Tribunal Regional concluyó que el expediente sancionador había caducado y que, por tanto, procedía anular las sanciones impuestas, resolución que motivó la interposición del oportuno recurso por parte de la Administración ante el Tribunal Económico Administrativo Central que, finalmente, lo ha estimado. En apoyo de su argumentación, el tribunal se centra en el tenor literal del artículo 110. 2 de la Ley General Tributaria, en el que se dispone que «en los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin». De él deduce el tribunal que, ya que la ley no establece orden de prelación alguno en relación con tales lugares, ha de concluirse que «en los procedimientos iniciados de oficio se consideran válidos, siempre que consten debidamente acreditados, los intentos de notificación que se hubieren practicado en cualquiera de los lugares legalmente previstos al efecto en el artículo 110.2 de la misma ley».

  1. El lugar de la práctica de las notificaciones con destinatarios no residentes

Al igual que en el supuesto anterior, también ahora la Audiencia Nacional, en su Sentencia de 20 de julio del 2015 (rec. n.º 302/2012), resuelve un recurso en el que se cuestiona cuál es el lugar adecuado en el que deben practicarse las notificaciones de los actos tributarios para entender que aquéllas producen efectos, aunque en esta ocasión el núcleo de la cuestión reside en la condición de su destinatario, un sujeto no residente en España.

Pues bien, de la citada sentencia ha de destacarse su fundamento jurídico quinto, en el que la Audiencia Nacional esgrime los argumentos que la conducen a concluir que la Administración, conociendo un domicilio del no residente en el extranjero, debería haber practicado allí la notificación aprovechando los mecanismos de colaboración internacional existentes al respecto antes de acudir a la notificación edictal. En ese sentido, se apunta en la sentencia que «la Administración, bajo el principio de buena fe, no sólo está obligada a intentar las notificaciones en los inmuebles o domicilios que le consten en territorio español, sino que está obligada a asegurar la efectividad del conocimiento de sus decisiones por residentes extranjeros, lo que implica, en lo que a nuestro supuesto afecta, la utilización de los medios de cooperación internacional previstos (en nuestro caso en el Convenio entre el Reino de España y el Reino de los Países Bajos), para realizar la notificación de forma eficaz. No puede afirmarse que, en el presente supuesto, la Administración haya utilizado los medios que tenía a su alcance para practicar la notificación en el domicilio del contribuyente que le era conocido y asegurarse de ese modo el pleno conocimiento por parte del contribuyente del acto administrativo notificado, antes de acudir a las notificaciones edictales, dado el carácter supletorio y subsidiario de éstas».