КРАТКАЯ ИНФОРМАЦИЯ

В рамках инициативы «деофшоризиции» Правительства РФ, целью которой является увеличение собираемости налогов посредством борьбы с неправомерным использованием офшорных юрисдикций для структурирования инвестиций и владения российскими активами, Государственная Дума РФ приняла закон1, который ввел правила “контролируемой иностранной компании” (или КИК) в Налоговый кодекс Российской Федерации.

Правила КИК применяются к иностранным компаниям , находящимся под контролем одного или нескольких налоговых резидентов РФ. Эти правила:

  • не предоставляют КИК право на налоговые льготы, содержащиеся в соглашениях об избежании двойного налогообложения между РФ и странами, в которых зарегистрирована КИК;
  • вместо этого рассматривают доход КИК как налогооблагаемый и подлежащий оплате российским контролирующим лицом  при его получении КИК вне зависимости от того, имело ли место его действительное распределение какому-либо российскому контролирующему лицу;
  • требуют от российских налоговых резидентов информировать налоговые органы РФ об их участии в иностранных компаниях.

Закон также вводит новую концепцию “места фактического управления иностранной организацией” с целью определения, является ли иностранная компания налоговым резидентом РФ. Эта концепция будет применяться в дополнение к существующим методикам определения статуса налогового резидента согласно положениям соглашений об избежании двойного налогообложения.

Новые изменения будут потенциально иметь далеко идущие последствия для российских собственников, владеющих своими российскими активами через офшорные холдинговые структуры. Данная информация разъясняет ключевые вопросы закона и содержит предложения о действиях, которые могут предпринять клиенты для   реагирования наиболее эффективным образом на изменения в Налоговом кодексе.

Закон вступает в силу с 1 января 2015 г.

ПРЕДЛАГАЕМЫЕ НОВЫЕ ПРАВИЛА В ОТНОШЕНИИ КИК

Что является КИК в соответствии с законом?

Контролируемая иностранная компания (или КИК) является иностранным юридическим лицом, которое:

  • не является налоговым резидентом РФ, и
  • контролируется организациями и/или физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ.

Определение КИК также включает иностранные структуры без образования юридического лица (такие как фонды, трасты, партнерства и иные формы существования коллективных инвестиций), которые извлекают доход в интересах своих участников или бенефициаров. Однако существую следующие исключения из вышеприведенного определения. КИК не является:

  • некоммерческой организацией, не распределяющей доход между своими учредителями;
  • компания, образованная в соответствии с законами стран-членов Евразийского экономического союза;
  • компания, находящаяся в стране, с которой у РФ есть соглашение об избежании двойного налогообложения, и есть возможность обмена налоговой информацией с РФ и эффективная ставка налогообложения прибыли КИК по итогам года составляет не менее 75% от средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в РФ;
  • компания, находящаяся в стране, с которой у РФ есть соглашение об избежании двойного налогообложения, и есть возможность обмена налоговой информацией с РФ и доля «пассивных доходов» КИК не превышает 20% общих доходов КИК (дивиденды, роялти, доли участия, и пр.);
  • «иностранная структура без образования юридического лица», в отношении которой выполняются следующие условия:
    • учредитель структуры после её учреждения не вправе получать активы структуры в свою собственность;
    • права учредителя структуры не могу быть переданы иному лицу;
    • учредитель не имеет права на распределяемый доход структуры;
    • у структуры не имеется возможность распределять доход между её участниками (или взаимозависимыми с такими участниками лицами);
  • банк или страховая организация, находящаяся в стране, с которой у РФ есть возможность обмена налоговой информацией;
  • компания, являющаяся эмитентом облигаций или лицом, уполномоченным на получение процентного дохода, подлежащего выплате (здесь речь идёт в основном об иностранных SPV-структурах российских компаний, эмитирующих еврооблигации и доля доходов от этой деятельности составляет не менее 90% суммы всех доходов в год);
  • компания, участвующая в соглашениях о разделе продукции, концессионных соглашениях, лицензионных соглашениях или других аналогичных соглашениях с правительствами иностранных государств, и доля доходов от этой деятельности составляет не менее 90% суммы всех доходов в год; и
  • оператор нового морского месторождения углеводородного сырья (особый недавно принятый режим разработки морских лицензионных участков) в России (или акционер такого оператора).

В законе дается определение понятию “контроль” над КИК как влияние (или наличие возможности влиять) на распределение прибыли этого лица с помощью:

  • прямого или косвенного участия в капитале этого лица (например, в качестве акционера); и
  • наличия прав по акционерному соглашению, регулирующему управление этим лицом, или иных критериев.

Существует аналогичное определение в отношении «иностранных структур без образования юридического лица».

Определение наличия “контроля” (как он определен выше) требует доказательства фактических обстоятельств, которые подтверждают влияние над принятием решений в отношении распределения прибыли конкретного юридического лица, что, скорее всего, трудно осуществимо на практике для российских налоговых органов.

Помимо указаных выше обстоятельств, российский налогоплательщик считается “контролирующим” иностранное юридическое лицо, если он, совместно со своими аффилированными лицами (включая некоторых членов семьи), является фактическим владельцем:

  • с 1 января 2015 г. до 31 декабря 2016 г. - более 50% доли участия в юридическом лице; или
  • с 1 января 2017 г. и далее либо:
    • более 25% доли участия в юридическом лице, или
    • более 10% доли участия в юридическом лице, и при этом российским налоговым резидентам (совместно с их соответствующими аффилирвоанным лицами, включая некоторых членов семьи) в совокупности принадлежит более 50% доли участия в этом юридическом ли��е.

Проверка на “наличие фактического права на доход” может применяться к иностранной компании (включая КИК) с целью оценить роль данной компании в порядке распределения прибыли – является ли компания фактическим бенефициаром полученного дохода или выполняет лишь функции проводника этих доходов для других лиц (кондуитные функции).

Лицо считается “имеющим фактическое право” на доход от деятельности компании, если:

  • оно имеет прямое или косвенное участие в капитале компании, распределяющей прибыль (например, в качестве акционера); или
  • оно вправе решать самостоятельно экономическую судьбу дохода – пользоваться ли им самостоятельно или распределять любому другому лицу.

В случаях если лицо (например, офшорная холдинговая компания) вправе использовать или распоряжаться получаемыми доходами, то функции, выполняемые этим лицом, и принятые им на себя риски учитываются при определении того, имеет ли это лицо “фактическое право” на доход. Лицо не считается имеющим фактическое право на доход, если оно:

  • ограничено в своих правах по распоряжению указанным доходом;
  • выполняет исключительно посреднические функции в отношении такого дохода, не заключает никаких коммерческих сделок и не выполняет никаких других функций; и
  • выплачивает доходы полностью или частично другому лицу, которое, если бы получало доходы напрямую, не имело бы права на льготы по соглашению об избежании двойного налогообложения.

Обязательства по предоставлению отчетности

Российский налоговой резидент должен подать отчет в свою налоговую инспекцию по месту нахождения с целью проинформировать российские налоговые органы о следующем:

  • о любой КИК, которую налогоплательщик контролирует совместно со своими аффилированными лицами, не позднее 20 марта года, следующего за отчетным годом, в котором он/она приобрел контроль над КИК;
  • о любом прямом или косвенном участии в акционерном капитале или любых других долях участия, составляющих более: (i) 25% (до 31 декабря 2016 г.); или (ii) 10% (с 1 января 2017 г. и далее) в любой иностранной компании в течение 1 месяца после приобретения такой доли участия (в отношении долей участия, находящихся в собственности до 1 января 2015 г. сроком подачи отчетности является 1 апреля 2015 г.); и
  • о любом прямом или косвенном участии в «иностранных структурах без образования юридического лица» (например, фонды, партнерства, трасты и иные формы существования коллективных инвестиций), в результате участия в которых российский налоговый резидент получает право на получение дохода.

Налогоплательщиком также должна предоставляться отчетность после прекращения права собственности на доли участия, указанные выше.

Определение налогооблагаемого дохода российского контролирующего лица

Доход КИК:

  • рассматривается как доход соответствующего российского контролирующего лица (вне зависимости является ли оно компанией или физическим лицом) КИК пропорционально доли участия этого контролирующего лица в КИК;
  • считается полученным соответствующим контролирующим лицом при его распределении КИК или, если такого распределения в соответствующем налоговом году не было, то на 31 декабря этого налогового года (с пропорциональными вычетами, сделанными в случаях, когда соответствующее контролирующее лицо владело своей долей участия менее полного налогового года);
  • рассчитывается исходя из периода предоставления финансовой отчетности КИК в соответствии с законодательством, применимым к КИК.

В отношении дохода КИК российское контролирующее лицо не обязано предоставлять отчет, если доход КИК не превышает:

  • 50 млн. руб. в году с окончанием 31 декабря 2015 г.;
  • 30 млн. руб. в году с окончанием 31 декабря 2016 г.; или
  • 10 млн. руб. после этого срока.

Доход будет определяться с помощью использования общеприменимых правил Налогового кодекса РФ, а также некоторых налоговых освобождений, указанных ниже. В соответствии с этим, например:

  • применимые ставки налогообложения составляют 20% для корпоративных и 13% для физических контролирующих лиц;
  • налогооблагаемый доход КИК уменьшается на сумму любых распределенных ею дивидендов;
  • доход КИК должен быть подтвержден соответствующей документацией финансовой отчетности за соответствующий налоговый период(ы) КИК;
  • доход КИК, определяемый в иностранной валюте, должен быть пересчитан в российские рубли по среднему курсу ЦБ РФ за соответствующий налоговый период(ы) КИК; и
  • российскому контролирующему лицу будет доступен зачет налогов – российский подоходный налог на прибыль будет уменьшен на следующие суммы: (i) любой налог, уплаченный КИК (или удержанный по поручению КИК) на доход в стране ее регистрации или в России; и (ii) любой налог, уплаченный российским филиалом КИК.
  • Если КИК находится под косвенным контролем других лиц, которые также соответствуют понятию “контролирующий” в отношении КИК, то доход такого контролирующего лица уменьшается на сумму дохода, указанного в налоговых декларациях другими контролирующими лицами, через которых осуществляется косвенный контроль; и
  • убытки КИК без ограничения переносятся на последующие налоговые периоды.

Штрафы, применяемые в случае несоблюдения положений о КИК

Закон содержит следующие основные штрафы, применяемые в случае его несоблюдения:

  • непредоставление отчета и неуплата налога на доход КИК - 20% от суммы неуплаченного налога (не применяется до 1 января 2017 г.);
  • непредставление отчета об участии в КИК и иностранной компании – 100 000 руб.; и
  • непредставление отчета об участии в иностранной компании – 50 000 руб.

НОВЫЕ ИЗМЕНЕНИЯ В ПРАВИЛА ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОГО РЕЗИДЕНТСТВА

“Место фактического управления” организации определяется с целью устанавить - является ли иностранная компания налоговым резидентом в РФ (за исключением случаев, когда согласно положениям соглашения об избежании двойного налогообложения компания рассматривается в качестве налогового резидента за пределами России).

Местом фактического управления иностранной компании признается РФ, если:

  • более половины советов директоров или заседаний другого руководящего органа компании в течение соответствующего года проводится в РФ;
  • руководство компанией осуществляется, в основном, из РФ (данный пункт не применим, если компания сможет доказать, что она располагает за рубежом высококвалифицированным управленческим персоналом, участвующим в принятии решений; при этом такой персонал находится в юрисдикции, с которой РФ имеет соглашение об избежании двойного налогообложения); и
  • главные руководящие должностные лица преимущественно осуществляют свою деятельность в РФ.

Если вышеуказанные условия не выполняются, то тогда используется несколько дополнительных критериев с целью определения места её фактического управления. Конкретно рассматриваются места, где компания осуществляет следующие виды деятельности:

  • ведение бухгалтерского учёта Компании;
  • осуществление административных функций компании и хранение соответствующих отчетов,
  • оформление приказов или иных документов аналогичного характера в отношении ее деятельности (исключая внутренние стандарты, методики и политики); и
  • оперативное управление персоналом.

Иностранная компания не будет рассматриваться в качестве налогового резидента РФ (кроме случая, если она не пожелает самостоятельно признать себя таковым), если она:

  • считается налоговым резидентом в другом государстве согласно положениям соглашения об избежании двойного налогообложения, стороной которого является РФ;
  • участвует в соглашениях разделе продукции, концессионных соглашениях, лицензионных соглашениях или соглашениях об оказании услуг или других аналогичных соглашениях с правительствами иностранных государств; или
  • имеет отдельный филиал в России.

КАКИЕ МЕРЫ СЛЕДУЕТ ПРЕДПРИНЯТЬ КЛИЕНТАМ?

Очевидно, что многие холдинговые компании, созданные с целью ведения хозяйственной деятельности с участием российских акционеров (включая офшорные СП), расположенные в юрисдикциях, которые:

  1. имеют нулевой налог или эффективную ставку налогообложения прибыли менее 75% от средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль в РФ (включая Кипр, Британские Виргинские Острова и Каймановы Острова); и
  2. не имеют соглашений об обмене налоговой информацией с РФ,

будут считаться КИК в соответствии с предложенными новыми правилами.

Более того, изменения в правила определения налогового резидентства будут означать, что многие иностранные холдинговые компании, которые до настоящего времени не рассматривались как налоговые резиденты РФ, все больше несут риски налогообложения прибыли в виде дивидендов в России.

Российские клиенты, имеющие значительные доли участия в офшорных холдинговых структурах, должны сделать следующее:

  • проанализировать свои предполагаемые дополнительные налоговые затраты после введения правил КИК;
  • рассмотреть возможные пути реорганизации своих холдинговых структур с целью снижения или исключения рисков, связанных с КИК, а также взвесить затраты перехода на новую холдинговую структуру (включая постоянные административные расходы) по сравнению с ожидаемыми налоговыми преимуществами; и
  • рассмотреть вопрос о том, потребуется ли изменить способ и место принятия решения офшорными холдинговыми компаниями, чтобы разрешить проблему возрастающих рисков признания иностранных компаний имеющими налоговое резидентство в РФ.

Возможные стратегии снижения рисков, связанных с КИК, могут также включать следующее:

  • использование холдинговых компаний или иных компаний в юрисдикции, имеющей эффективную ставку налогообложения прибыли не менее 75% от средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль в РФ и с которыми РФ имеет действующее соглашение об обмене налоговой информацией.